Vu la requête, enregistrée le 24 avril 2009, présentée pour Mme Simone X, demeurant ..., par Me Moyne, avocat au barreau de Nantes ; Mme X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 06-7669 en date du 5 février 2009 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2003 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner les services fiscaux au remboursement des frais exposés pour constituer des garanties, conformément à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de la construction et de l'habitation ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 mars 2010 :
- le rapport de Mme Coiffet, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ;
Considérant que la SCI 9 rue Félibien a, en 1984, 1995 et 1996, conclu trois baux à construction avec la SA Clinique de l'Espérance, devenue depuis la SAS Clinique Jules Verne, pour une durée, pour le premier, de 20 ans et, pour les autres, de 18 ans ; que ces baux avaient pour objet la réalisation et l'entretien par le preneur, d'immeubles et d'équipements à usage de clinique sur des terrains situés à Nantes et appartenant à la SCI ; que, par un acte du 19 décembre 2003, la SCI 9 rue Félibien et la SAS Clinique Jules Verne ont cédé au Conseil Général de la Loire-Atlantique l'ensemble immobilier constitué des terrains ainsi que des constructions qui y ont été édifiées moyennant le versement à la SCI d'une somme de 2 439 000 euros et à la SAS Clinique Jules Verne d'une somme de 229 000 euros ; que l'administration fiscale a réintégré dans les revenus fonciers de la SCI 9 rue Félibien au titre de l'année 2003, la valeur des constructions édifiées par la SA Clinique de l'Espérance qu'elle a regardées comme ayant été transférées gratuitement dans le patrimoine de cette société civile, arrêtée à la somme de 3 250 722 euros ; que, par application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts, les rectifications en cause ont été notifiées à Mme X à concurrence de sa quote-part dans les droits sociaux de la SCI ; que Mme X interjette appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2003 ;
Sur la régularité du jugement :
Considérant que si Mme X soutient que le mémoire dans lequel l'administration, revenant sur sa position initiale, a calculé le montant du revenu foncier de la société civile immobilière par référence à la valeur vénale des constructions réintégrées dans son patrimoine ne lui a été communiqué qu'une semaine avant l'audience et qu'ainsi, elle n'a pas disposé du temps nécessaire pour contester utilement les calculs effectués par l'administration, cette circonstance n'est pas de nature à entacher d'irrégularité le jugement contesté dès lors que les premiers juges se sont fondés, pour écarter la demande de la requérante, sur le seul prix de revient des constructions en cause ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant que, contrairement à ce que soutient Mme X, l'administration fiscale, qui s'est bornée à tirer les conséquences de l'acte de vente au regard des règles d'imposition des revenus fonciers, n'a pas qualifié, même implicitement, d'abus de droit le comportement de la contribuable ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que l'administration aurait dû faire application de la procédure relative à la répression des abus de droit doit être écarté ;
Sur le bien fondé des impositions en litige :
Considérant qu'aux termes de l'article 33 bis du code général des impôts : (...) les loyers et prestations de toute nature qui constituent le prix d'un bail à construction passé dans les conditions prévues par les articles L. 251-1 à L. 251-8 du code de la construction et de l'habitation, ont le caractère de revenus fonciers au sens de l'article 14 (...) ; qu'aux termes de l'article 33 ter du même code : I. Lorsque le prix du bail consiste, en tout ou partie, dans la remise d'immeubles ou de titres dans les conditions prévues au premier alinéa de l'article L. 251-5 du code de la construction et de l'habitation, le bailleur peut demander que le revenu représenté par la valeur de ces biens calculée d'après le prix de revient soit réparti sur l'année ou l'exercice au cours duquel lesdits biens lui ont été attribués et les quatorze années ou exercices suivants. En cas de cession des biens, la partie du revenu visé au premier alinéa qui n'aurait pas encore été taxée est rattachée aux revenus de l'année ou de l'exercice de la cession. Le cédant peut, toutefois, demander le bénéfice des dispositions de l'article 163-0 A. (...) ; qu'aux termes de l'article L. 251-2 du code de la construction et de l'habitation : Les parties conviennent de leurs droits respectifs de propriété sur les constructions existantes et sur les constructions édifiées. A défaut d'une telle convention, le bailleur en devient propriétaire en fin de bail et profite des améliorations ; qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 251-5 du même code : Le prix du bail peut consister, en tout ou partie, dans la remise au bailleur, à des dates et dans des conditions convenues, d'immeubles ou de fractions d'immeubles ou de titres donnant vocation à la propriété ou à la jouissance de tels immeubles ;
Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles 33 bis et 33 ter du code général des impôts, que lorsque le prix d'un bail à construction consiste, en tout ou en partie, dans la remise gratuite d'immeubles en fin de bail, la valeur de ces derniers, calculée d'après leur prix de revient, constitue un revenu foncier perçu par le bailleur à la fin du bail ; que, dans le cas de la vente concomitante par les parties au bail à construction du terrain et des constructions réalisées conformément audit bail à un tiers, le contrat de cession produit, au regard de la loi fiscale, et qu'elle qu'ait été l'intention des parties, les mêmes effets qu'une résiliation amiable tacite du bail, et doit être regardé comme impliquant la remise des immeubles au bailleur préalablement à la vente ; que la circonstance que le bail se serait trouvé éteint, en application des dispositions de l'article 1300 du code civil, du fait de la confusion en la personne de l'acquéreur des qualités de bailleur et de preneur, est sans incidence sur l'application de la loi fiscale ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans les revenus de la SCI 9 rue Félibien la valeur des constructions édifiées par la SAS Clinique Jules Verne et a, dans la catégorie des revenus fonciers et au titre de l'année 2003, imposé Mme X à raison de ce revenu ;
Considérant que, dans sa requête d'appel, Mme X conteste la détermination opérée par l'administration de la valeur des constructions afférentes aux seuls baux à construction conclus en 1995 et 1996 ; qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 33 ter du code général des impôts, que le complément de loyer perçu par le bailleur résultant du transfert gratuit des constructions édifiées par le preneur doit être calculé d'après le prix de revient des constructions qui lui sont revenues à la fin du bail ; que, contrairement à ce qu'affirme la requérante, la circonstance que les baux à construction en litige ont été résiliés au cours des dix-huit premières années de leur existence, n'imposait pas à l'administration l'obligation de calculer le complément de loyer revenant à la SCI 9 rue Félibien en fonction de la valeur vénale des constructions, conformément à la règle concernant les baux ordinaires ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque formellement admise par l'administration ;
Considérant que, contrairement à ce qu'ont jugé les premiers juges, Mme X entre dans les prévisions de la réponse ministérielle faite le 4 juin 2001 à M. Delnatte, député, qui prévoit, s'agissant de l'application de l'article 33 ter du code général des impôts, que lorsque la résiliation du bail à construction intervient avant l'expiration de la dix-huitième année de location, le revenu foncier correspondant à la valeur des constructions réintégrées dans le patrimoine du bailleur doit être imposé dans les conditions de droit commun ; que, par suite, la requérante qui est en droit de se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation contenue dans la réponse ministérielle mentionnée ci-dessus, est fondée à soutenir que le revenu foncier de la SCI 9 rue Félibien devait être déterminé en fonction de la valeur vénale des constructions au jour de la cession ;
Considérant que, pour déterminer la valeur vénale des constructions en litige, l'administration s'est fondée sur l'évaluation opérée par le service des Domaines par comparaison avec des transactions portant sur des biens similaires intervenues avant la résiliation des baux litigieux ; qu'elle a ainsi fixé la valeur totale de l'ensemble immobilier à la somme non contestée par la requérante de 2 600 000 euros ; qu'elle a ensuite déduit de ce montant, réparti entre chacun des baux considérés en proportion des superficies concernées, la valeur des terrains supportant les constructions calculée d'après leur prix d'acquisition actualisé par l'application d'un même coefficient de revalorisation ; que le moyen tiré de ce que l'évaluation de l'administration reposerait sur une erreur affectant la superficie d'une parcelle de terrain manque en fait ; que la circonstance que le Conseil Général de la Loire-Atlantique, acquéreur de l'ensemble immobilier, a procédé, postérieurement à la résiliation des baux à la démolition des constructions n'est pas de nature à démontrer qu'elles étaient, à la date de la cession, compte tenu de leur état, dépourvues de valeur ou d'une valeur inférieure à leur estimation ; qu'est, enfin, sans incidence sur la détermination du revenu foncier du bailleur, le fait qu'une partie de la valeur des constructions ait été payée au preneur ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la méthode retenue par l'administration pour déterminer la valeur des terrains d'assiette des constructions en litige est purement théorique et ne permet pas d'obtenir une estimation de cette valeur correspondant à la valeur du marché à la date de la cession ; qu'il y a lieu, par suite, de procéder à un supplément d'instruction aux fins de permettre au ministre d'établir par comparaison avec des cessions de biens similaires intervenues pendant la même période, la valeur vénale des terrains objets des baux à construction conclus en 1995 et 1996, en cohérence avec la méthode suivie par l'administration pour la détermination de la valeur vénale de l'ensemble immobilier ;
DÉCIDE :
Article 1er : Avant de statuer sur les conclusions de la requête, il sera procédé dans un délai de deux mois à compter de la notification du présent arrêt à un supplément d'instruction contradictoire aux fins décrites dans les motifs du présent arrêt.
Article 2 : Tous droits et moyens des parties sur lesquels il n'est pas expressément statué sont réservés jusqu'en fin d'instance.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Simone X et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
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N° 09NT01006 2
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