Vu la requête, enregistrée le 22 février 2007, présentée pour M. Y X, élisant domicile ..., par Me Schiele ; M. X demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0018916 du 22 décembre 2006 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il a rejeté ses conclusions en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1992 et 1993 et des pénalités dont ces cotisations ont été assorties ;
2°) de prononcer la décharge de ces cotisations et pénalités ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 100 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
En application de l'article R 611-7 du code de justice administrative, les parties ayant été informées que le jugement paraissait susceptible d'être fondé sur un moyen soulevé d'office ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mai 2008 :
- le rapport de M. Dalle, rapporteur ;
- les observations de Me Schiele pour M. X,
- et les conclusions de Mme Isidoro, commissaire du gouvernement ;
- connaissance prise de la note en délibéré, enregistrée le 15 mai 2008, présentée pour M. X ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que le requérant soutient que l'administration ne lui a pas transmis, antérieurement à la mise en recouvrement des impositions en litige, les relevés des comptes bancaires Bilbao Vizcaya et Paribas, obtenus par celle-ci dans l'exercice de son droit de communication, ainsi que la lettre de la banque Paribas accompagnant la transmission desdits relevés ; que, toutefois, l'administration fait valoir que les relevés des comptes Bilbao Vizcaya et Paribas ont été transmis au contribuable par courrier du 29 mars 1998, soit antérieurement à la mise en recouvrement des impositions litigieuses, intervenue le 31 décembre 1998 ; qu'aucune des pièces du dossier ne permet de contredire cette affirmation ; que s'agissant du courrier de la banque Paribas qui aurait accompagné cette transmission, il ne résulte pas de l'instruction qu'un tel courrier, auquel la notification de redressements ne fait pas allusion, aurait existé ou qu'il aurait comporté des renseignements que le service aurait utilisés pour établir les redressements ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions des articles L 12 et L 47 du livre des procédures fiscales qu'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut normalement s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification ; que cependant, lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ce délai peut être prorogé des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte courant dès le 61e jour suivant la demande faite au contribuable par l'administration, sauf lorsque le contribuable a produit avant cette date les coordonnées exactes de l'intégralité de ses comptes, auquel cas le point de départ des délais ne court qu'à compter de la date à laquelle l'administration demande aux établissements teneurs de ces comptes que ces relevés lui soient remis ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en ce qui concerne la période couvrant l'année 1993, M. X a été informé de l'engagement d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle par un avis reçu le 22 février 1995, qui l'invitait à remettre au service dans un délai de soixante jours la totalité des relevés des comptes financiers de toute nature et des comptes courants sur lesquels lui-même ou des membres de son foyer fiscal avait réalisé des opérations pendant l'année 1993 ; que l'administration n'a été informée qu'après l'expiration de ce délai de l'existence d'un compte ouvert au nom de l'intéressé à la banque Paribas ; qu'elle était en droit par suite de proroger le délai d'un an prévu par l'article L 12 du livre des procédures fiscales d'un délai supplémentaire courant du 23 avril 1995, 61ème jour suivant la demande faite au contribuable de produire les relevés de compte le concernant, jusqu'au 2 novembre 1995, date de réception des relevés du compte litigieux, dont la communication avait été sollicitée auprès de la banque concernée, soit un délai supplémentaire de 190 jours ; que l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle a été clos par l'envoi de la notification de redressements le 26 mars 1996, soit un an et 34 jours après la date de réception de l'avis de vérification ; que si le requérant conteste le caractère probant du document produit par le service, attestant de la date de réception, le 2 novembre 1995, des relevés remis par la banque Paribas, en faisant valoir qu'il n'est pas un document postal, il ne ressort d'aucune des pièces du dossier que cette date pourrait être inexacte et que les relevés en cause pourraient avoir été reçus par le service antérieurement au 2 novembre 1995 ; que le requérant ne peut pas invoquer sur ce point l'instruction du 15 avril 1988 13 L-6-88, qui a trait à la procédure d'imposition et précise d'ailleurs que les dates d'exercice du droit de communication et de réponse ne doivent être authentifiées par des accusés de réception postaux qu'en cas de transmission postale en recommandé mais non quand les envois se font par courrier simple ou par voie administrative ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que la durée de l'examen dont le requérant a fait l'objet aurait, en ce qui concerne l'examen relatif à l'année 1993, excédé celle résultant des dispositions de l'article L 12 ne peut qu'être rejeté ;
Considérant, en troisième lieu, qu'avant l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. X portant sur l'année 1993, annoncé par avis du 21 février 1995, l'administration avait procédé à une vérification de comptabilité de la société SEGAME, dont M. X était le dirigeant, opéré un contrôle sur pièces des déclarations de revenus de l'intéressé de l'année 1993 et lui avait adressé le 7 septembre 1994 une notification de redressements portant sur les revenus de l'année en cause, en l'invitant à présenter ses observations ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que ces opérations auraient eu pour objet ou pour effet de vérifier la cohérence entre les revenus et le patrimoine, la trésorerie ou le train de vie de l'intéressé et qu'elles auraient ainsi présenté le caractère d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, engagé avant que ne fût envoyé l'avis de vérification susmentionné du 21 février 1995 ;
Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L 45 du livre des procédures fiscales : « Les agents de l'administration des impôts peuvent assurer le contrôle et l'assiette de l'ensemble des impôts ou taxes dus par le contribuable qu'ils vérifient » ; qu'aux termes de l'article 376 de l'annexe II au code général des impôts, applicable en l'espèce : « ... seuls les fonctionnaires titulaires ou stagiaires appartenant à des corps des catégories A et B peuvent, dans le ressort territorial du service auquel ils sont affectés, fixer les bases d'imposition ou notifier des redressements... » ; qu'il résulte des dispositions combinées de l'arrêté du 3 février 1977 et de l'arrêté du 22 mai 1985, alors en vigueur, portant réorganisation de certaines directions des services extérieurs de la direction générale des impôts, que les deux directions des vérifications de la région Ile-de-France (DVRIF-Est et DVRIF-Ouest devenues respectivement la Dircofi-Est et la Dircofi-Ouest) instituées par ce dernier arrêté, étaient chargées concurremment et avec les autres services compétents de la direction générale des impôts du contrôle fiscal dans l'ensemble de la région Ile-de-France ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'agent des impôts ayant conduit l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. X était un fonctionnaire titulaire de catégorie A affecté à la Direction des vérifications de la région Ile-de-France Est ; que par suite et dès lors que le contribuable était domicilié en Ile-de-France, cet agent était compétent pour assurer le contrôle, quelle que soit sa brigade d'affectation au sein de la Direction des vérifications de la région Ile-de-France Est ; qu'à la supposer établie, la circonstance qu'il aurait effectué ledit contrôle sous l'autorité de la 3ème brigade de cette direction alors qu'il aurait en réalité été affecté à la 2ème brigade n'a aucune incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; qu'en particulier, elle n'affecte pas les garanties liées à la possibilité de saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur et à la signature, par un inspecteur ayant au moins le grade d'inspecteur principal, de la décision d'appliquer les pénalités de mauvaise foi ;
Considérant, en cinquième lieu, que si, dans sa version remise à M. X, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendue opposable à l'administration par l'article L 10 du livre des procédures fiscales, imposait à celle-ci d'engager un dialogue contradictoire avec le contribuable avant de recourir à la procédure de demande de justifications visée à l'article L 16 de ce livre, il n'est pas établi qu'en l'espèce ce dialogue n'aurait pas eu lieu ; qu'au demeurant le requérant indique lui-même que son conseil a rencontré le vérificateur préalablement à l'envoi des demandes de justification ;
Considérant, en sixième lieu, que M. X fait valoir que l'administration ne pouvait lui notifier le redressement effectué au titre de l'année 1993 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers avant d'avoir invité, conformément aux dispositions de l'article 117 du code général des impôts, la société Segame à lui fournir des indications sur les bénéficiaires des sommes qu'elle regardait comme des revenus distribués non prélevés sur les bénéfices au sens de l'article 109-1-2° du code général des impôts ; qu'en l'absence de cette formalité, la procédure d'imposition serait, selon lui, irrégulière ; qu'il résulte cependant des dispositions de l'article 117 du code général des impôts que, si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'appliquer à ladite personne morale la pénalité prévue par l'article 1763 A alors en vigueur de ce code mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier ; qu'en l'espèce, il résultait d'ailleurs sans ambiguïté des circonstances de l'affaire que le bénéficiaire des sommes en litige était bien M. X ; que celui-ci n'est donc pas fondé à soutenir qu'il a été imposé selon une procédure irrégulière ; que, par ailleurs, en ce qui concerne ce redressement, aucun texte n'imposait à l'administration d'effectuer préalablement une perquisition sur place ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
En ce qui concerne le redressement effectué dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers :
Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : ... 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices... » ;
Considérant que la société anonyme Segame, dont le dirigeant et principal associé était M. X et qui avait pour activité le négoce de tableaux et d'oeuvres d'art, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ; que l'administration a constaté lors de ce contrôle qu'un inventaire effectué après la mise en redressement judiciaire, le 13 septembre 1993, de cette société et le rapprochement des résultats de cet inventaire avec le stock comptabilisé au 1er janvier 1993 et les ventes de l'exercice 1993 avaient révélé la disparition au cours dudit exercice de 220 tableaux et oeuvres d'art, d'une valeur totale de 112 960 736 F ; qu'elle a considéré que les tableaux en cause avaient été appréhendés par M. X et a imposé la somme de 112 960 736 F au nom de l'intéressé, au titre de l'année 1993, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant que l'administration était en droit de procéder à ce redressement sur le fondement des dispositions précitées de l'article 109-1, 2°, du code général des impôts, dès lors que M. X était associé de la société Segame, que le contrôle a révélé qu'il se comportait en maître de l'affaire et que les explications qu'il avance pour justifier la disparition des tableaux - le fait que ceux-ci auraient été volés ou qu'ils seraient en possession de tiers ou qu'ils correspondraient à des achats fictifs, ou inversement à des ventes fictives, effectués par l'entreprise pour dissimuler des opérations de crédit avec des tiers ou le comblement d'un découvert bancaire - ne sont pas assorties de justifications suffisantes ; qu'à cet égard, s'il ressort du jugement rendu le 24 janvier 2001 en matière correctionnelle par le tribunal de grande instance de Paris, versé au dossier par le requérant, que ce dernier a procédé à des achats et ventes fictifs de tableaux, les mentions dudit jugement ne permettent pas d'en déterminer l'étendue avec précision ; que la circonstance que ce jugement, par lequel le tribunal de grande instance de Paris a condamné M. X pour faits de banqueroute, notamment par détournement d'actifs de son entreprise, ferait l'objet d'un procès en révision est en tout état de cause sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige, qui ne sont pas fondées sur les motifs de ce jugement mais sur les seules constatations opérées par le service lors de la vérification de comptabilité de la société Segame ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la valeur des oeuvres disparues, réputées appréhendées par M. X, serait inférieure à leur valeur d'achat, retenue en l'espèce par le service ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration ne pouvait se fonder sur la valeur vénale d'oeuvres similaires restant en stock, vendues par des commissaires-priseurs postérieurement à la liquidation judiciaire de la société Segame, dès lors que ces ventes n'ont porté que sur un petit nombre d'oeuvres, de caractéristiques différentes ; que si le requérant soutient qu'il avait consenti une avance de 18 281 070 F à la société Segame, remboursable soit par prélèvement sur son compte courant d'associé, soit, en nature, sous forme de tableaux, il n'apporte aucune justification à l'appui de cette allégation ; qu'en tout état de cause, il n'établit pas avoir appréhendé des tableaux pour un montant de 18 281 070 F ;
Considérant, toutefois, qu'il ressort des mentions du jugement susmentionné du Tribunal de grande instance de Paris du 24 janvier 2001, statuant en matière correctionnelle et devenu définitif qu'un doute subsiste quant à la présence dans les stocks de la société Segame en début d'exercice 1993 des tableaux répertoriés sous les numéros 1423, 1636, 1509, 1515, 1516 et 1520, d'une valeur totale de 8 600 000 F, comptés par l'administration parmi les tableaux ayant disparu en 1993 ; qu'un doute existe corrélativement quant à la disparition de ces tableaux ; qu'il y a lieu en conséquence d'accorder à M. X une décharge en bases, au titre de l'année 1993, de 8 600 000 F (1 311 061,50 euros) ;
En ce qui concerne les redressements effectués dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée :
Considérant que M. X, auquel l'administration avait, en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, adressé des demandes de justifications portant sur des crédits inscrits à ses comptes bancaires et sur des soldes de balances en espèces, a été, conformément à l'article L. 69 du même livre, taxé d'office à l'impôt sur le revenu, au titre des années 1992 et 1993, sur celles des sommes correspondantes pour lesquelles il n'a, dans le délai de réponse qui lui avait été imparti, fourni aucune justification ;
Considérant que les éléments fournis par le requérant ne permettent pas d'établir qu'il aurait effectué en 1992 à partir de son compte courant dans la société Segame des retraits en espèces, à concurrence de 1 920 000 F et non à hauteur du montant, retenu par le service, de 780 000 F ; que, par ailleurs, s'il fait valoir que l'administration a inclus dans les balances des espèces des dépenses de train de vie qu'il a en réalité réglées par chèque ou carte bleue, ses allégations ne sont pas assorties de justifications probantes ;
Considérant que les justificatifs versés au dossier par M. X ne permettent pas d'établir que le chèque de banque d'un montant de 180 000 F porté le 18 décembre 1992 au crédit du compte SDBO n° 0102575001T correspond à une avance consentie par M. Z ; qu'il est constant que les redressements correspondant au chèque d'un montant de 100 000 F porté le 6 avril 1992 au crédit du compte Compagnie Financière Edmond de Rothschild n° 21481014 et à la somme de 1 500 000 F apparaissant le 31 décembre 1992 au crédit du compte courant de l'intéressé dans la société Segame ont été dégrevés en première instance ; que les conclusions tendant à la décharge de ces redressements ne peuvent donc qu'être rejetées ;
Sur les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) » ;
Considérant que les décisions d'appliquer les pénalités de mauvaise foi à M. X sont suffisamment motivées au regard de la loi du 11 juillet 1979, relative à la motivation des actes administratifs ; que M. X ne pouvait ignorer le caractère imposable des revenus correspondant aux tableaux prélevés par lui ; qu'eu égard au nombre et à l'importance de ces opérations et des sommes dont l'origine n'a pu être justifiée, apparaissant notamment sur ses comptes bancaires, l'administration établit la mauvaise foi du contribuable ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris ne lui a pas accordé une décharge supplémentaire, en bases, de 8 600 000 F (1 311 061,50 euros) de la cotisation à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1993 et des pénalités y afférentes ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. X présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE
Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. X au titre de l'année 1993 est réduite d'une somme de 8 600 000 F (1 311 061,50 euros).
Article 2 : M. X est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Paris du 22 décembre 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
N° 07PA00725 6
