| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 14 avril 2016, 14PA02038,15PA03055

Vu la procédure suivante :

I - Sous le n° 14PA02038 :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme C...A...ont demandé au Tribunal administratif de Paris la réduction des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1305960/2-2 du 3 février 2014 le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 7 mai 2014, M. et MmeA..., représentés par Me Baquian, demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1305960/2-2 du 3 février 2014 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la réduction de ces impositions et pénalités à hauteur de la somme de 2 340 000 euros en base d'imposition ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la plus-value imposable doit être calculée sur le prix de cession des parts sociales diminué de la somme de 2 340 000 euros versée en exécution de la clause de " garantie de rentabilité " dont était assortie la cession des titres de la Sarl Eylau et qui a la nature d'un reversement partiel du prix de cession venant diminuer le prix de cession et non d'une garantie locative ; l'article 8-1 du contrat de cession de parts sociales prévoit à cet égard expressément que cette garantie prenne la forme d'une " réduction du prix de cession des parts sociales " ; le fait qu'en vertu de l'avenant n° 1 à ce contrat cette somme doit être payée au propriétaire bailleur de l'immeuble et non au cessionnaire des parts est sans incidence sur cette qualification dès lors que ce versement intervient dans le cadre d'une délégation imparfaite à la demande du cessionnaire qui reste le véritable créancier ; il n'y a pas eu novation dès lors que la délégation n'était pas parfaite ; à cet égard, dès lors que l'administration n'établit pas que la délégation était parfaite et que par suite le délégataire aurait eu comme seul débiteur le cédant en qualité de délégué, la " garantie de rentabilité " ne pouvait être regardée comme un revenu de substitution aux loyers mais participait à la détermination du prix de cession des parts sociales.

Par un mémoire en défense, enregistré le 26 septembre 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les requérants n'apportent aucun élément de nature à justifier des versements allégués ;

- la somme de 2 340 000 euros correspond à un versement effectué dans le cadre d'une garantie à première demande prévue au bénéfice du propriétaire de l'immeuble pour garantir le versement des loyers par les locataires sur la période du 28 février 2010 au 18 janvier 2011 et n'a aucun lien direct avec la cession de parts sociales ;

- les moyens soulevés par M. et Mme A...ne sont pas fondés.

II - Sous le n° 15PA03055

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme C...A...ont demandé au Tribunal administratif de Paris la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés au titre des années 2007 et 2008 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1413955/1-2 du 9 juin 2015 le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 30 juillet 2015, M. et MmeA..., représentés par

Me Baquian, demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1413955/1-2 du 9 juin 2015 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

En ce qui concerne l'année 2007 :

- s'agissant des sommes inscrites pour un montant total de 67 095 euros en 2007 au crédit de ses comptes courants d'associés dans diverses sociétés, les factures produites démontrent le caractère professionnel des dépenses payées par M. A...pour le compte de ses sociétés ; en ce qui concerne le crédit de 10 854 euros figurant en 2007 au crédit du compte courant d'associé ouvert à son nom dans la comptabilité de la SARL Pierrus, il correspond à des factures professionnelles qu'il a acquittées pour le compte de ses sociétés First Europe et Pont-Saint-Pierre ;

- s'agissant des crédits bancaires d'un montant total de 288 000 euros provenant de la SCCV Casino des fleurs en 2007, ils correspondent à des virements de compte à compte qui doivent être neutralisés dès lors qu'ils n'ont fait que transiter sur le compte bancaire de passage " EI " ouvert au nom de M. A... mais servant uniquement d'interface pour le transfert des apports effectués entre ses sociétés ; ce compte avait été ouvert à la suite d'un précédent contrôle sur le conseil du vérificateur pour permettre de retracer les mouvements financiers entre ses sociétés qui se prêtent mutuellement des fonds entre elles ; M. A...ne fait que transférer les fonds que se prêtent mutuellement ses sociétés par ses comptes courants d'associés dans ses diverses sociétés et deux comptes bancaires ouverts à son nom dédiés à ces mouvements de fonds ; le solde de ses comptes courants d'associés ne traduit donc aucun prélèvement personnel de M. A...dès lors qu'ils sont utilisés comme des comptes de passage permettant à ses diverses sociétés sans lien entre elles de se faire mutuellement des apports en trésorerie ; en ce qui concerne le crédit de 205 000 euros inclus dans ce montant, il est établi par son utilisation qu'il n'était imposable au nom des requérants qu'à hauteur de 5 000 euros ;

- s'agissant des autres crédits bancaires non justifiés inscrits sur le compte CIC pour un montant total initial de 102 600 euros, le service a refusé sans motif de reconnaître le caractère professionnel d'une partie des factures produites ;

- s'agissant du prêt Piard en 2007, il est établi par l'attestation du prêteur qui justifie de la réalité du prêt et de son remboursement ; le service et les premiers juges se sont fondés à tort sur les dispositions de l'article 242 ter du code général des impôts relatives aux produits financiers pour écarter ce mode de preuve en matière de revenus d'origine indéterminée dès lors que la qualification de revenus d'origine indéterminée peut être combattue par tous moyens ; la date de cette opération de prêt est établie dès lors qu'elle est intervenue par une opération bancaire ;

- s'agissant du crédit de 90 000 euros, il provient de la trésorerie disponible dans la SNC Chambourcy et a été affecté à hauteur de 72 500 euros à la société Pierrus ;

- s'agissant du crédit de 40 000 euros, il provient de la trésorerie disponible dans la société Massy Baudot et a été affecté à hauteur de 35 000 euros à la société Familiale d'investissements ;

- s'agissant du crédit de 13 500 euros, il provient de la trésorerie disponible dans la SCCV Parc Canal et a été affecté aux besoins des sociétés du groupe ;

En ce qui concerne l'année 2008 :

- les deux prêts Piard de 2008 sont justifiés dans les mêmes conditions que celui de 2007 ;

- s'agissant du crédit Sarl Massy Ampère, cette somme n'a fait que transiter par le compte bancaire de passage " entreprise individuelle " ;

- s'agissant du prêt de 150 000 euros accordé par M. B...en 2008 à MmeA..., ce montant ne peut être regardé comme des revenus d'origine indéterminée dès lors que le contrat de prêt a été régulièrement enregistré en 2013 ; en outre, l'émetteur d'un des chèques est la SARL Colombfirst dans laquelle le prêteur avait un compte courant d'associé ;

- s'agissant du crédit de 10 177 euros, il s'agit d'un virement de la société Pierrus relatif à des dépenses professionnelles ;

- concernant l'ensemble des crédits, ils ne peuvent être regardés comme d'origine indéterminée dès lors qu'ils proviennent de sociétés identifiées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 3 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. et Mme A...n'est fondé.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Notarianni,

- les conclusions de Mme Oriol, rapporteur public,

- et les observations de Me Baquian, avocat de M. et MmeA....

1. Considérant que les requêtes visées ci-dessus sont relatives aux mêmes contribuables et pour partie à la même année d'imposition et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;

2. Considérant que M. et Mme C...A...ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale portant sur les années 2007 et 2008 à la suite duquel, par une proposition de rectification du 9 décembre 2010, l'administration les a assujettis à des compléments d'impôts sur le revenu et de contributions sociales à raison notamment, d'une part, au titre de l'année 2007, du rehaussement pour un montant de 1 679 689 euros de la plus-value de cession mobilière réalisée lors de la cession des parts sociales de la SARL Eylau investissement et, d'autre part, de divers rehaussements notifiés au titre de la même année 2007 et au titre de l'année 2008 dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée à raison de crédits bancaires regardés comme restés injustifiés, qui ont fait l'objet d'une taxation d'office sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, et dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à raison de revenus regardés sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts comme leur ayant été distribués sur leurs comptes courants d'associés par les sociétés Pierus, Hôtel Set et First Europe Finance ; que, sous le n° 14PA02038, M. et Mme A...relèvent appel du jugement n° 1305960/2-2 du 3 février 2014 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des compléments d'imposition et pénalités mis à leur charge au titre de l'année 2007 à raison du rehaussement de la plus-value de cession des parts sociales de la société Eylau Investissements ; que, sous le n° 15PA03055, ils relèvent appel du jugement n° 1413955/1-2 du 9 juin 2015 par lequel le même Tribunal a rejeté leur demande de décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008, ainsi que des pénalités correspondantes ;

Sur la plus-value de cession des parts sociales de la société Eylau Investissements :

3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A...ont cédé à la société Eylau Holding par acte définitif du 8 mars 2007, enregistré le 26 mars 2007, l'ensemble des titres de l'EURL Eylau Investissements, laquelle était propriétaire d'un immeuble sis 14, avenue d'Eylau à Paris, pour un prix total de 4 003 074 euros fixé par acte du 22 juin 2007 sur les bases de calcul fixées par l'acte du 8 mars 2007 ; qu'ils ont déclaré pour un montant de 1 806 009 euros la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession, après avoir déduit sur leur déclaration des frais de cession ; qu'ils contestent la réintégration dans la plus-value imposable d'une somme de

2 440 000 euros dont ils soutiennent qu'elle a été payée en contrepartie d'un engagement de garantie à première demande du 8 mars 2007 consenti par la compagnie CEGI dans la cadre de l'opération de cession des parts sociales en cause et qu'elle correspond à une réduction contractuelle du prix de cession ; qu'ils font valoir à cet égard que la somme de 2 340 000 euros a été versée en exécution de la garantie de rentabilité prévue à l'article 8 de l'avenant n° 1 au contrat de cession, signé le 8 mars 2007 et qui couvre la différence entre le revenu locatif minimum de 1 680 000 euros annuel pris en compte pour le calcul du prix de cession des parts sociales, et les revenus locatifs effectivement générés par cet immeuble au cours de la période allant de la réalisation de la cession jusqu'au

28 février 2010 par les loyers acquittés par les sociétés Eylau Gestion et First Europe et qu'il est sans incidence que cette somme devait être payée à la société Eylau Investissements, et non au cessionnaire des parts, la société Eylau Holding, dès lors que les versements prévus intervenaient dans le cadre d'une délégation imparfaite à la demande du cessionnaire restant le véritable créancier ;

4. Considérant, toutefois, et en tout état de cause, que les requérants persistent devant la Cour à ne produire aucun justificatif de nature à établir qu'ils ont effectivement payé en exécution de la garantie au cessionnaire des parts, directement ou indirectement, la somme de 2 340 000 euros dont ils demandent l'imputation sur le prix de cession, alors même que l'administration a expressément fait valoir devant le tribunal administratif et devant la Cour que M. et Mme A...n'en justifiaient pas, que les premiers juges ont eux-mêmes notamment relevé pour motiver le rejet de la demande des requérants que ceux-ci ne justifiaient pas du versement effectif du montant de 2 340 000 euros et qu'il ressort des termes non contestés de la proposition de rectification, aux pages 15 et 16, que si les requérants ont versé le 9 mars 2007 la somme de 2 340 000 euros à la compagnie CEGI, ce versement ne correspondait qu'au placement à titre de garantie de cette somme auprès de la CEGI ; qu'en outre, à supposer même que ce versement soit relatif à l'exécution de la " garantie de rentabilité " contractée en faveur du cessionnaire des parts et non à une garantie liée à l'acquisition initiale de l'immeuble par un prêt auprès du Crédit suisse comme l'a retenu l'administration, il ressort de l'instruction que la CEGI a reversé ce montant au moins en partie à M. A... par des versements en 2007 et 2008 sur le compte courant d'associé dont il disposait dans les comptes de la société First Europe Finance, dont il était associé et qui était locataire de l'immeuble appartenant à la société Eylau Investissements ; que, dans ces conditions, sans qu'il soit besoin de statuer sur la nature de cette " garantie de rentabilité " et la qualification des paiements susceptibles d'avoir été effectués en exécution de cette garantie, il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par son jugement du 3 février 2014, le Tribunal administratif de Paris a refusé de réduire le prix de cession des parts sociales litigieuses de la somme de 2 340 000 euros pour le calcul de la plus-value imposable en application des dispositions du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts ;

Sur les autres chefs de rehaussements :

En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :

5. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts, qui, en vertu de l'article 108 du même code, fixe les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par les sociétés ayant opté pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices " ; qu'il résulte de ces dispositions que des sommes inscrites au crédit de comptes courants d'associés ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus distribués, imposables, par suite, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année de leur inscription ;

6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, sur le fondement de ces dispositions, maintenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers différentes sommes inscrites sur les comptes courants d'associé ouverts au nom de M. A...dans la comptabilité des sociétés Pierus, First Europe Finance, Massy Ampère, Immobilière des Ours et Hôtel Set dont il était associé ; que, pour renverser la présomption de revenus distribués attachée à ces montants du fait de leur inscription en compte courant d'associé, les requérants soutiennent, en premier lieu, qu'à hauteur d'un montant total de 77 949 euros en 2007 et de 10 877 en 2008, ces montants correspondent au remboursement de dépenses professionnelles payées par M. A...pour le compte de ses sociétés ; que, toutefois, s'ils produisent diverses factures à l'appui de leur moyen, ils n'établissent pas que M. A...aurait acquitté lui-même le montant de ces factures, au demeurant établies aux noms des sociétés en cause, alors que l'administration le conteste expressément ; qu'au surplus, à hauteur de la somme de 10 854 euros figurant en 2007 au crédit du compte courant d'associé ouvert à son nom dans la comptabilité de la SARL Pierus, les requérants ne contestent pas que les dépenses correspondantes ont été directement réglées avec la carte bancaire de cette société Pierus ;

Sur les revenus d'origine indéterminée :

7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a maintenu dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, sur le fondement des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, diverses sommes en 2007 et en 2008, créditées sur les comptes bancaires détenus par M. A...dans les banques BNP Paribas et CIC qu'elle a regardées comme restées injustifiées ;

8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193, le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré " ; qu'en vertu de ces dispositions, il appartient à M. et MmeA..., qui ont régulièrement fait l'objet d'une taxation d'office de leur revenus d'origine indéterminée en application des articles L. 69 et L. 16 du livre des procédures fiscales, d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve de l'exagération des impositions mises à leur charge à l'issue de cette procédure ;

9. Considérant, d'une part, en ce qui concerne les crédits bancaires qui proviendraient de prêts, que si les requérants soutiennent que les sommes de 30 000 euros, au titre de l'année 2007, et de 20 000 euros et 35 000 euros au titre de l'année 2008, inscrites sur leur compte bancaire ouvert auprès de la banque BNP Paribas, correspondent à des prêts qui leur auraient été consentis par un tiers, ils ne justifient pas de la nature de prêt des sommes en cause par la seule production d'attestations postérieures aux opérations de contrôle ; qu'ils ne justifient pas davantage du caractère de prêts des crédits bancaires de 100 000 euros et 50 000 euros qu'aurait accordés un tiers en 2008 à Mme A...par la production d'un contrat de prêt enregistré en 2013, postérieurement aux opérations de contrôle, ni par le fait que le prêteur allégué aurait eu un compte d'associé dans la société Colombfirst dont il est au demeurant constant qu'elle était l'émettrice du chèque correspondant au crédit susmentionné de 100 000 euros ;

10. Considérant, d'autre part, en ce qui concerne les autres crédits regardés comme injustifiés, que M. et Mme A...soutiennent que ces crédits correspondaient à hauteur de

73 000 euros au titre de l'année 2007 à des dépenses professionnelles et pour le surplus à des virements de comptes à comptes par lesquelles les différentes sociétés dont ils étaient associés, qui étaient dépourvues d'autres liens entre elles, se mettaient mutuellement à disposition leur trésorerie disponible par le biais de comptes bancaires ouverts au nom de M. A...sur lesquels les fonds n'auraient fait que transiter ; que, toutefois, ils n'apportent à l'appui de ces moyens, déjà soulevés devant le Tribunal administratif de Paris, aucun élément susceptible de remettre en cause l'appréciation que les premiers juges ont à bon droit portée sur ces moyens, qui doivent dès lors être écartés par adoption des motifs retenus par ces derniers ;

11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et MmeA... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes ; que, par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : Les requêtes de M. et Mme A...sont rejetées.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...A...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France (division du contentieux ouest).

Délibéré après l'audience du 31 mars 2016, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- M. Dalle, président assesseur,

- Mme Notarianni, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 14 avril 2016.

Le rapporteur,

L. NOTARIANNI

Le président,

C. JARDIN

Le greffier,

C. BUOT

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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