| France, Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre, 04 octobre 2017, 16PA03473

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Mme A...C...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008, 2009, 2010 et 2011, ainsi que des pénalités y afférentes.

Par un jugement n° 1513230/1-2 du 18 octobre 2016, le Tribunal administratif de Paris a donné acte du désistement de Mme C...de ses conclusions dirigées contre la cotisation à laquelle elle a été assujettie au titre de l'impôt sur le revenu de 2011, et rejeté le surplus de la demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 23 novembre 2016 et 19 avril 2017,

MmeC..., représentée par MeB..., demande à la Cour :

1°) d'annuler ce jugement du Tribunal administratif de Paris du 18 octobre 2016 ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008, 2009 et 2010 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les conclusions relatives aux impositions mises en recouvrement le 31 décembre 2010 et relatives à l'année 2008 n'ont pas été analysées ;

- le tribunal n'a pas analysé les conclusions tendant au versement de 5 000 euros présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ni statué sur elles ;

- l'avis d'imposition de l'année 2008 ayant été produit, les premiers juges ne pouvaient constater l'irrecevabilité des conclusions relatives à ladite année au motif que ce document n'avait pas été produit ;

- les conclusions relatives à l'année 2008 concernaient les pénalités et non les droits ;

- les premiers juges ne pouvaient soulever l'absence de production de l'avis d'imposition sans inviter les parties à présenter leurs observations en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative ;

- les premiers juges ne pouvaient soulever l'irrecevabilité sans inviter l'intéressée à régulariser en application de l'article R. 612-1 du code de justice administrative ;

- le jugement est en conséquence entaché d'omission à statuer et d'insuffisance de motivation ;

- les premiers juges n'ont pas répondu au moyen tiré de l'impossibilité de procéder à un rehaussement en conséquence d'une vérification de comptabilité s'agissant de revenus ne donnant pas lieu à la tenue d'une comptabilité ;

- les premiers juges ont dénaturé le moyen tiré de la partialité du vérificateur ;

- les premiers juges ont dénaturé le moyen tiré de ce que les pénalités avaient fait l'objet d'une appréciation d'ensemble ;

- la réclamation présentée le 19 décembre 2014 était recevable en ce qui concerne les impositions mises en recouvrement le 31 décembre 2010 et relatives à l'année 2008, la proposition de rectification du 13 décembre 2011 constituant le point de départ du délai spécial de réclamation ;

- les voies et délais de recours ne lui ont pas été indiqués et les délais ne lui sont donc pas opposables en application de l'article R. 421-5 du code de justice administrative ;

- la pénalité pour manquement délibéré mise en recouvrement le 31 décembre 2010 est insuffisamment motivée ;

- elle n'est pas fondée ;

- elle ne saurait être maintenue, le service ayant porté une appréciation d'ensemble sur les rectifications notifiées ;

- en ce qui concerne la pénalité pour manquement délibéré mise en recouvrement

le 31 décembre 2012, les insuffisances constatées sur les déclarations primitives ont pour origine une erreur matérielle commise par le conseil de l'intéressée ;

- une déclaration rectificative ayant été déposée avant toute procédure contraignante, la doctrine administrative 13-N-1-08 écarte la mise en oeuvre de pénalités pour manquement délibéré ;

- la réalité d'une information préalable de l'intéressée n'est pas établie ;

- le manquement délibéré n'est pas établi ;

- la pénalité correspondante est donc en conséquence insuffisamment motivée et injustifiée ;

- un rehaussement de traitements et salaires ne peut procéder d'une vérification de comptabilité ;

- la doctrine administrative codifiée à la documentation de base sous la référence

BOI-CF-DG-40-20-20120912 n°50 est invocable ;

- elle a subi une vérification personnelle sans bénéficier des garanties correspondantes ;

- en contrôlant la société Sofrane et MmeC..., la vérificatrice a manqué au devoir d'impartialité objective ;

- la quotité litigieuse correspond aux sommes mentionnées dans la requête.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 mars 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens soulevés par Mme C...ne sont pas fondés.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Magnard,

- les conclusions de M. Cheylan, rapporteur public,

- et les observations de MeB..., représentant MmeC....

Une note en délibéré, enregistrée le 22 septembre 2017, a été présentée par Me B...pour MmeC....

1. Considérant que Mme A...C...relève appel du jugement n° 1513230/1-2 du 18 octobre 2016 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008, 2009 et 2010, ainsi que des pénalités y afférentes ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

En ce qui concerne les conclusions tendant au versement de 5000 euros présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du Code de justice administrative :

2. Considérant que les conclusions susmentionnées ont été analysées dans les visas des conclusions de la requête figurant dans le jugement attaqué ; qu'en prononçant, après avoir constaté le désistement des conclusions présentées au titre de l'année 2011, le rejet du surplus de la requête, les premiers juges ont nécessairement rejeté lesdites conclusions ; que le moyen tiré de ce que le tribunal n'a pas analysé ces conclusions ni statué sur elles ne peut en conséquence qu'être écarté ;

En ce qui concerne les impositions établies au titre de l'année 2008 et mises en recouvrement le 31 décembre 2010 :

3. Considérant qu'aux termes de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales : " Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de rectification de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations. " ; que l'impôt sur le revenu de Mme C...au titre de l'année 2008 a fait l'objet le 13 décembre 2011 d'une proposition de rectification ayant donné lieu à des impositions supplémentaires mises en recouvrement le 31 décembre 2012 ; que la réclamation adressée par l'intéressée à l'administration le 19 décembre 2014 et relative à son impôt sur le revenu de l'année 2008, soit avant la fin de la troisième année suivant la proposition de rectification susmentionnée, a été présentée dans le délai spécial prévu par les dispositions précitées du livre des procédures fiscales et ne peut par suite être regardée comme tardive, alors même qu'elle concernait les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de la même année mises en recouvrement antérieurement le 31 décembre 2010 à la suite d'une proposition de rectification établie le 18 janvier 2010 ; que c'est par suite à tort que les premiers juges ont écarté les conclusions en cause comme irrecevables au motif que la réclamation de Mme C...était tardive au regard du délai prévu par les dispositions de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, lequel prévoit que les réclamations relatives à l'impôt sur le revenu doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant la mise en recouvrement ; qu'il y a lieu d'annuler sur ce point le jugement attaqué et de statuer, par la voie de l'évocation, sur les conclusions présentées par la requérante devant le Tribunal administratif de Paris ;

En ce qui concerne les impositions établies au titre des années 2008, 2009 et 2010 et mises en recouvrement le 31 décembre 2012 :

4. Considérant, en premier lieu, que les premiers juges, qui ont estimé que le service était fondé, à partir de l'examen des déclarations du contribuable, gérant d'une société vérifiée, et des documents figurant dans son dossier, à notifier des rehaussements à un contribuable dans une catégorie de revenus pour lesquels une comptabilité n'est pas exigée, ont, contrairement à ce qui est soutenu, suffisamment répondu au moyen tiré de ce que le service ne pouvait se fonder sur les résultats d'une vérification de comptabilité pour effectuer des rehaussements dans des catégories où le contribuable n'est pas astreint à une vérification de comptabilité ;

5. Considérant, en deuxième lieu, que les premiers juges qui ont répondu au moyen tiré de la partialité du vérificateur n'ont commis aucune irrégularité en examinant ce moyen au regard de son devoir d'indépendance, de loyauté et d'impartialité, ainsi que du principe général des droits de la défense et des exigences procédant de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

6. Considérant que la circonstance que le tribunal administratif aurait répondu à des moyens qui n'étaient pas soulevés n'est en tout état de cause pas de nature à entacher d'irrégularité le jugement attaqué ; que Mme C...ne saurait par suite utilement se prévaloir de ce que les premiers juges auraient examiné, au regard des impositions en cause, un moyen dirigé en réalité contre les impositions établies au titre de l'année 2008 et mises en recouvrement le 31 décembre 2010 ; que l'argument tiré de ce que ce moyen a été dénaturé par le tribunal administratif est inopérant en tant qu'il est dirigé contre les impositions mises en recouvrement le 31 décembre 2012 dès lors qu'ainsi que le soutient le contribuable lui-même, il n'était dirigé que contre les impositions mises en recouvrement le 31 décembre 2010 ;

Sur les impositions établies au titre de l'année 2008 et mises en recouvrement le

31 décembre 2010 :

7. Considérant, en premier lieu, que la proposition de rectification du 18 janvier 2010 indique les motifs de droit et de fait de nature à justifier selon le service l'application à Mme C...des pénalités pour manquement délibéré prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; qu'elle indique notamment que MmeC..., dirigeante des sociétés distributrices, était à l'origine de la distribution des importants dividendes en cause et ne pouvait ignorer les avoir reçus et fait état de la fréquence des rectifications de cette nature ; qu'elle est ainsi suffisamment motivée ;

8. Considérant, en deuxième lieu, que les motifs indiqués au point précédent sont effectivement de nature à justifier du bien fondé des pénalités pour manquement délibéré restant à la charge de MmeC..., alors même que le montant des sommes distribuées a été en cours de procédure légèrement revu à la baisse, que les dégrèvements correspondants ont été constatés et que Mme C...ayant justifié du prélèvement des contributions sociales afférentes à l'année 2008, le service lui a accordé un dégrèvement des suppléments d'impositions correspondants ; que les rehaussements en cause, tant en matière d'impôt sur le revenu que de contributions sociales, procèdent d'un seul chef de redressement, soit l'absence de déclaration par Mme C...de dividendes perçus en provenance de deux sociétés dont elle était la dirigeante ; que d'ailleurs, le dégrèvement des suppléments d'impositions au titre des cotisations sociales n'est en l'espèce pas de nature à remettre en cause la pertinence de la motivation des pénalités en ce qui concerne les omissions de déclaration au titre de l'impôt sur le revenu ; que Mme C...n'est par suite pas fondée à soutenir, au motif que l'administration a notifié les rehaussements en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales dans des paragraphes distincts, a porté, en matière de pénalités, une appréciation d'ensemble sur les rectifications qui lui ont été notifiées, et a notifié des dégrèvements par des décisions distinctes pour des montants calculés de manière spécifique, que les dégrèvements accordés feraient obstacle à l'application des pénalités pour manquement délibéré ;

9. Considérant, enfin, que l'instruction administrative du 14 février 2008 référencée

13 N-1 08 qui prévoit qu'une déclaration spontanée avant toute procédure administrative contraignante fait obstacle à l'application de la majoration de 10 % de l'article 1758 A, prévoit en revanche, en cas de manquement délibéré, qu'une déclaration spontanée ne fait obstacle à l'application de la majoration correspondante que si elle a été déposée avant toute procédure administrative ; qu'il est constant que la déclaration rectificative déposée par Mme C...le 15 janvier 2010 est postérieure à la demande d'information qui lui a été adressée le

7 novembre 2009 par l'administration ; que la requérante ne peut par suite et en tout état de cause pas se prévaloir de l'instruction susmentionnée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'en l'absence de vérification au sens des articles L. 12 et L. 13 du livre des procédures fiscales, Mme C...n'est en tout état de cause pas fondée à se prévaloir des dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;

Sur les impositions établies au titre des années 2008, 2009, 2010 et 2011 et mises en recouvrement le 31 décembre 2012 :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

10. Considérant, en premier lieu, que les rehaussements en cause, notifiés dans la catégorie des traitements et salaires, procèdent du contrôle sur pièces du dossier fiscal de MmeC... ; que l'intéressée ne saurait par suite utilement se prévaloir de ce qu'un rehaussement dans la catégorie susmentionnée ne peut procéder d'une vérification de comptabilité ; que la circonstance que l'examen du dossier fiscal de Mme C...ait fait suite à l'examen de la comptabilité de la société Sofrane, laquelle a révélé le montant des salaires effectivement versés à la requérante, est à cet égard inopérante ; que l'instruction administrative codifiée à la documentation de base sous la référence BOI-CF-DG-40-20-20120912 n°50 concerne la procédure d'imposition et, dès lors, ne contient pas d'interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

11. Considérant, en deuxième lieu, que l'administration n'a pas procédé à un contrôle de cohérence entre les revenus déclarés par Mme C...et sa situation patrimoniale, mais s'est bornée à procéder à un contrôle sur pièces de ses traitements et salaires suite aux renseignements obtenus lors de la vérification de comptabilité de la société Sofrane ; que, par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle a subi un examen contradictoire de situation fiscale personnelle et qu'elle a été privée des garanties attachées à la mise en oeuvre de cette procédure ;

12. Considérant, en troisième lieu, que contrairement à ce qui est soutenu, la circonstance qu'un agent ayant vérifié la comptabilité d'une société procède ensuite au contrôle sur pièces du dossier des contribuables ayant reçu des sommes versées par ladite société ne révèle aucun manquement au devoir d'impartialité des agents de l'administration fiscale ;

En ce qui concerne les pénalités :

13. Considérant, en premier lieu, que la proposition de rectification du 13 décembre 2011 indique les motifs de droit et de fait de nature à justifier selon le service l'application à Mme C...des pénalités pour manquement délibéré prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; qu'elle indique notamment que MmeC..., dirigeante de la société Sofrane, a minoré systématiquement les revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires perçus de cette société et ne pouvait ignorer la minoration à laquelle elle procédait ; qu'elle est ainsi suffisamment motivée ;

14. Considérant, en deuxième lieu, que les motifs indiqués au point précédent sont effectivement de nature à justifier du bien fondé des pénalités pour manquement délibéré appliquées à MmeC..., sans que celle-ci ne puisse, dans les circonstances susrappelées, se prévaloir utilement d'erreurs commises par son comptable ; que la circonstance que les minorations soient modérées ne saurait être retenue, lesdites minorations, ayant, ainsi qu'il a été dit, un caractère systématique ;

15. Considérant, enfin, qu'ainsi qu'il a été déjà dit au point 9, l'instruction administrative du 14 février 2008 référencée 13 N-1 08 ne prévoit, en cas de manquement délibéré, qu'une déclaration spontanée ne fait obstacle à l'application de la majoration correspondante que si elle a été déposée avant toute procédure administrative ; qu'il est constant que la déclaration rectificative déposée par Mme C...est postérieure au début de la vérification de comptabilité de la société Sofrane, laquelle a révélé le montant des salaires effectivement versés à l'intéressée ; que la requérante, dont le manquement délibéré a été établi, ne peut par suite et en tout état de cause pas se prévaloir, et alors même que l'administration n'établirait pas formellement avoir informé l'intéressée, dans le cadre de la vérification de comptabilité susmentionnée, de ce qu'elle envisageait un rehaussement du montant de ses salaires imposables, de l'instruction susmentionnée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède qu'il y a lieu de prononcer l'annulation du jugement n°1513230/1-2 du 18 octobre 2016 en tant qu'il statue sur les impositions établies au titre de l'année 2008 et mises en recouvrement le 31 décembre 2010 et de rejeter la demande de l'intéressée présentée à cet égard devant les premiers juges ; que pour le surplus, Mme C...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort, que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : Le jugement n°1513230/1-2 du 18 octobre 2016 est annulé en tant qu'il statue sur les impositions établies au titre de l'année 2008 et mises en recouvrement le 31 décembre 2010.

Article 2 : Les conclusions présentées par Mme C...devant le Tribunal administratif de Paris tendant à la décharge des impositions établies au titre de l'année 2008 et mises en recouvrement le 31 décembre 2010 sont rejetées.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris.

Délibéré après l'audience du 20 septembre 2017, à laquelle siégeaient :

- Mme Appèche, président,

- M. Magnard, premier conseiller,

- Mme Jimenez, premier conseiller.

Lu en audience publique le 4 octobre 2017.

Le rapporteur,

F. MAGNARDLe président assesseur,

En application de l'article R. 222-26 du code

de justice administrative

S. APPECHE

Le greffier,

P. LIMMOIS

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 16PA03473