Vu I° la requête, enregistrée le 23 août 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles sous le n° 10VE02789, présentée pour la société SDEL TERTIAIRE, dont le siège est 2, rue Benoît Malon à Suresnes (92154), représentée par son président en exercice, par Me Grousset et Me Martineau, avocats à la Cour ; la société SDEL TERTIAIRE demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0906198 du 24 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil, d'une part, l'a déchargée de l'éventuelle différence entre les cotisations de participation des employeurs à l'effort de construction auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004 et 2005 et celles résultant de l'intégration dans la base d'imposition de ces taxes du montant des indemnités de congés payés qu'elle aurait versé à ses salariés si elle n'avait pas été affiliée à une caisse de congés payés et, d'autre part, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge desdites cotisations supplémentaires ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Elle soutient qu'en vertu de la circulaire du 28 juillet 1993 du ministère des affaires sociales, de la santé et de la ville, en ce qui concerne les professions affiliées à des caisses de compensation de congés payés, les indemnités de congés payés versées aux salariés par ces caisses sont exclues de l'assiette des cotisations de sécurité sociale et donc, de celle des taxes assises sur les salaires ; que les dispositions du code général des impôts circonscrivent l'assiette de la taxe d'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction aux seules rémunérations versées par l'employeur ; que les rehaussements en cause ont été effectués sur la base des versements effectués par les employeurs à ces caisses de compensation, qui ont un caractère forfaitaire, et ne correspondent pas exactement aux indemnités de congés payés effectivement versées aux salariés, de sorte qu'ils ne peuvent être assimilés à des rémunérations ; que la réponse ministérielle faite à M. A, député, le 14 avril 1976 est opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales puisqu'elle n'a été rapportée que le 17 février 2009 ; que les rehaussements sont fondés sur des règles applicables à la formation professionnelle continue ; qu'aucune obligation légale équivalente n'existe en matière de taxe d'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction ;
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Vu II° la requête, enregistrée le 23 août 2010 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles sous le n° 10VE02790, présentée pour la société SDEL TERTIAIRE, dont le siège est 2, rue Benoît Malon à Suresnes (92154), représentée par son président en exercice, par Me Grousset et Me Martineau, avocats à la Cour ; la société SDEL TERTIAIRE demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0906203 du 24 juin 2010 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil, d'une part, l'a déchargée de l'éventuelle différence entre les cotisations à la taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004 et 2005 et celles résultant de l'intégration dans la base d'imposition de ces taxes du montant des indemnités de congés payés qu'elle aurait versé à ses salariés si elle n'avait pas été affiliée à une caisse de congés payés et, d'autre part, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge desdites cotisations supplémentaires ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Elle soutient qu'en vertu de la circulaire du 28 juillet 1993 du ministère des affaires sociales, de la santé et de la ville, en ce qui concerne les professions affiliées à des caisses de compensation de congés payés, les indemnités de congés payés versées aux salariés par ces caisses sont exclues de l'assiette des cotisations de sécurité sociale et donc, de celle des taxes assises sur les salaires ; que les dispositions du code général des impôts circonscrivent l'assiette de la taxe d'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction aux seules rémunérations versées par l'employeur ; que les rehaussements en cause ont été effectués sur la base des versements effectués par les employeurs à ces caisses de compensation, qui ont un caractère forfaitaire, et ne correspondent pas exactement aux indemnités de congés payés effectivement versées aux salariés, de sorte qu'ils ne peuvent être assimilés à des rémunérations ; que la réponse ministérielle faite à M. A, député, le 14 avril 1976 est opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales puisqu'elle n'a été rapportée que le 17 février 2009 ; que les rehaussements sont fondés sur des règles applicables à la formation professionnelle continue ; qu'aucune obligation légale équivalente n'existe en matière de taxe d'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction ;
..........................................................................................................
Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu le code de la construction et de l'habitation ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de la sécurité sociale ;
Vu le code du travail ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 juin 2012 :
- le rapport de M. Bresse, président assesseur,
- et les conclusions de M. Brunelli, rapporteur public ;
Considérant que les requêtes n° 10VE02789 et n° 10VE02790 présentées par la société SDEL TERTIAIRE sont relatives à la situation d'un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a donc lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un même arrêt ;
Considérant que la société SDEL TERTIAIRE, qui exerce son activité dans le secteur du bâtiment et est, à ce titre, obligatoirement affiliée à une caisse de congés payés chargée de verser aux salariés les indemnités de congés payés, n'a inclus aucune indemnité de cette nature dans l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la contribution au développement de l'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction dont elle est redevable au titre des années 2004 et 2005 ; que l'administration a réintégré dans l'assiette de ces taxes et de cette participation les cotisations de l'entreprise à la caisse des congés payés du bâtiment calculées sur la base forfaitaire de 13,14 % de la masse salariale de chacune des années d'imposition ; que la société SDEL TERTIAIRE demande la décharge des droits supplémentaires et pénalités correspondantes résultant de ces réintégrations au titre des années 2004 et 2005 en relevant régulièrement appel des jugements du Tribunal administratif de Montreuil qui ont rejeté ses demandes ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision en date du 23 mars 2012 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur de contrôle fiscal d'Ile-de-France Ouest a prononcé un dégrèvement partiel à hauteur de, respectivement, 8 485 euros et 8 356 euros concernant la participation des employeurs à l'effort de construction des années 2004 et 2005, un dégrèvement à hauteur de, respectivement, 1 983 euros et 2 283 euros concernant la taxe d'apprentissage des années 2004 et 2005 et un dégrèvement à hauteur de, respectivement, 268 euros et 548 euros concernant la contribution pour le développement de l'apprentissage des années 2004 et 2005 ; que, dans cette mesure, les conclusions relatives à ces impositions sont devenues sans objet ; qu'il n'y a plus lieu d'y statuer ;
Sur le surplus des conclusions :
En ce qui concerne la régularité des jugements attaqués :
Considérant qu'il est de l'office du juge de plein contentieux fiscal de fixer exactement le montant des droits faisant l'objet de la décision de décharge qu'il prononce ou, à défaut, de fixer avec précision les bases sur lesquelles ils doivent être calculés ; que, par suite, le tribunal administratif ne pouvait se borner à décider que la société SDEL TERTIAIRE était " déchargée s'il y a lieu ", de la différence entre les cotisations des taxes en litige auxquelles elle avait été assujettie et celles résultant du montant des indemnités de congés payés qu'elle aurait dû en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse de congés payés alors qu'il lui appartenait, le cas échéant, après avoir prescrit une mesure d'instruction, de fixer lui-même les nouvelles bases d'imposition qu'il entendait assigner à la société SDEL TERTIAIRE ; qu'à défaut de l'avoir fait, le tribunal a méconnu sa propre compétence et a entaché se décision d'irrégularité ; qu'il y a lieu, pour ce motif, d'annuler les jugements attaqués ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les demandes présentées par la société SDEL TERTIAIRE devant le Tribunal administratif de Montreuil ;
En ce qui concerne la question prioritaire de constitutionnalité :
Considérant que, par sa décision susvisée en date du 13 janvier 2011, le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la Constitution les dispositions du 1 de l'article 235 bis du code général des impôts fixant à 2 % le taux de la participation des employeurs à l'effort de construction lorsqu'ils n'ont pas procédé aux investissements prévus à l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation ; que, par suite, sans qu'il soit besoin de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité invoquée, le moyen tiré de ce que ces dispositions méconnaîtraient les droits et libertés garantis par la Constitution doit être écarté ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
Considérant, en premier lieu, d'une part, qu'aux termes de l'article 224 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition concernées : " 1. Il est établi une taxe, dite taxe d'apprentissage, dont le produit est inscrit au budget de l'Etat pour y recevoir l'affectation prévue par la loi (...) " ; qu'aux termes de l'article 225 du même code, dans sa rédaction issue de la loi du 2 juillet 1998 portant diverses dispositions d'ordre économique et financier : " La taxe est assise sur les rémunérations, selon les bases et les modalités prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) " ; qu'en vertu de l'article 1599 quinquies A de ce code, la contribution au développement de l'apprentissage est assise sur les rémunérations retenues pour l'assiette de la taxe d'apprentissage ; qu'aux termes de l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation : " Les employeurs occupant au minimum vingt salariés, à l'exception de l'Etat, des collectivités territoriales et de leurs établissements publics administratifs, assujettis à la taxe sur les salaires prévue à l'article 231 du code général des impôts, autres que ceux qui appartiennent à des professions relevant du régime agricole au regard des lois sur la sécurité sociale pour lesquelles des règles spéciales ont été édictées en application du a du 3 du même article 231, doivent consacrer des sommes représentant 0, 45 % au moins du montant, entendu au sens des règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale, des rémunérations versées par eux au cours de l'exercice écoulé au financement d'actions dans le domaine du logement, en particulier du logement des salariés. " ; que l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale prévoit que : " Pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés (...) " ; que les articles L. 223-11 à L. 223-15 du code du travail, devenus les articles L. 3141-22 à L. 3141-29 de ce code, déterminent les modalités de calcul de l'indemnité de congés payés ; que, d'autre part, l'article L. 223-16 du code du travail, devenu l'article L. 3141-30 de ce code, prévoit l'affiliation obligatoire de certains employeurs à une caisse de congés payés, notamment lorsque les salariés ne sont pas habituellement occupés de façon continue chez un même employeur au cours de la période reconnue pour l'appréciation du droit au congé ; qu'en vertu de l'article D. 732-1 du code du travail, devenu l'article D. 3141-12 de ce code, dans les entreprises relevant du secteur du bâtiment et des travaux publics, le service des congés payés est assuré par des caisses constituées à cet effet ; qu'aux termes de l'article D. 732-5 du code du travail, devenu l'article D. 3141-29 de ce code : " La cotisation que doit verser chaque entreprise affiliée est déterminée par un pourcentage du montant des salaires payés aux travailleurs déclarés. / Ce pourcentage est fixé par le conseil d'administration de la caisse. Le règlement intérieur de celle-ci précise d'autre part les époques et les modes de versement des cotisations, les justifications dont ce versement doit être accompagné et les vérifications auxquelles doivent se soumettre les adhérents " ; qu'enfin, aux termes des alinéas 4 à 6 de l'article D. 732-6 du code du travail, dont les dispositions sont reprises à l'article D. 3141- 31 de ce code : " La caisse assure le service des droits à congés payés des travailleurs déclarés par l'employeur. / Toutefois, en cas de défaillance de l'employeur dans le paiement des cotisations, elle verse l'indemnité de congés payés à due proportion des périodes pour lesquelles les cotisations ont été payées (...) L'employeur défaillant n'est pas dégagé de l'obligation de payer à la caisse les cotisations, majorations de retard et pénalités qui restent dues (...) " ;
Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la contribution au développement de l'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction auxquelles est assujetti un employeur est constituée par l'ensemble des rémunérations dues par celui-ci à ses salariés en contrepartie ou à l'occasion du travail, y compris les indemnités de congés payés ; que la circonstance que le versement de ces indemnités soit assuré pour son compte par la caisse de congés payés à laquelle il est affilié en exécution des dispositions de l'article L. 223-16 du code du travail, devenu l' article L. 3141-30 de ce code, est sans incidence sur l'assiette de cette taxe et sur l'assujettissement de l'employeur ;
Considérant que pour le calcul des indemnités de congés payés à prendre en compte dans l'assiette de la taxe d'apprentissage, il ne convient pas de retenir les cotisations versées par l'employeur à la caisse de congés payés dès lors que ces cotisations, qui ne constituent pas des rémunérations au sens des dispositions précitées, couvrent par ailleurs des charges autres que les indemnités versées aux salariés, et notamment les frais de fonctionnement des caisses ; qu'il ne convient pas davantage de retenir les indemnités versées par les différentes caisses aux salariés au titre d'une période reconnue pour l'appréciation du droit au congé, dès lors que les sommes versées par les caisses à un salarié peuvent correspondre aux droits à congés payés qu'un salarié a acquis auprès de plusieurs employeurs, qui sont seuls redevables de la taxe d'apprentissage ;
Considérant que l'assiette des impositions en litige ne peut être composée que du seul montant des indemnités dû par l'employeur à ses salariés en application des dispositions du code du travail et des conventions collectives ou accords applicables à la profession, montant que l'employeur aurait versé à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse ; que, dès lors, l'assiette ne peut être déterminée de manière forfaitaire par l'application d'un pourcentage au montant des salaires versés par la société ;
Considérant, en l'espèce, qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, par une décision en date du 23 mars 2012, l'administration a octroyé un dégrèvement à la société SDEL TERTIAIRE en application des principes énoncés ci-dessus au vu des éléments chiffrés produits par la société elle-même sur le montant des indemnités de congés payés qu'elle aurait versé en l'absence d'affiliation à une caisse de congés payés pouvant être incluses dans la base taxable conformément aux principes rappelés ci-dessus ; que, dès lors, la société, qui n'allègue aucune erreur quant à ce montant, n'est pas fondée à solliciter un dégrèvement complémentaire sur le terrain de la loi fiscale ;
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
Considérant que la société SDEL TERTIAIRE n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle du 13 avril 1976 à M. A, député, reprise dans l'instruction 5 L-7-76, dont les dispositions sont devenues caduques à la suite de l'entrée en vigueur de la loi n° 95-116 du 4 février 1995 portant diverses dispositions d'ordre social, qui a aligné la base de la taxe d'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction sur celle des cotisations sociales, laquelle comprend les indemnités de congés payés ; que la circonstance que l'interprétation administrative résultant de cette réponse ministérielle n'aurait été expressément rapportée par le ministre chargé du budget que le 17 février 2009 est, en conséquence, inopérante ; que la circulaire DSS/SDAAF/A1 n° 70 du 28 juillet 1993 qui émane du ministère des affaires sociales, de la santé et de la ville et non du ministère chargé du budget ne saurait comporter une interprétation de la loi fiscale formellement admise par l'administration fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que la requérante ne saurait invoquer utilement, d'une part, les termes de la note du 24 décembre 1968 publiée au BOCD 1969-II page 4408 ou encore le paragraphe n° 39 de la documentation administrative de base référencée 5 L-1322 qui sont relatives à la taxe sur les salaires due par les caisses de congés payés et donc à une imposition distincte de celles qui sont en litige et, d'autre part, les termes de la réponse ministérielle faite à M. B, député, en date du 24 avril 2007, qui ne concernent pas les indemnités de congés payés dans le secteur du bâtiment et des travaux publics mais les exonérations de taxe d'apprentissage dont bénéficient certains employeurs du secteur agricole ;
Considérant, enfin, que la circonstance que la loi n° 2007-1787 du 20 décembre 2007 de simplification du droit a modifié, par son article 12, les obligations déclaratives des sociétés pour les taxes relatives au financement de l'apprentissage et de la formation professionnelle n'a eu ni pour objet ni pour effet de modifier l'assiette des taxes dues par les sociétés ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société SDEL TERTIAIRE n'est pas fondée à demander la décharge des impositions restant en litige ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais engagés par la société SDEL TERTIAIRE et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la société SDEL TERTIAIRE tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction au titre des années 2004 et 2005 ainsi que des pénalités correspondantes à hauteur des dégrèvements prononcés par l'administration fiscale par décision du 23 mars 2012.
Article 2 : Les jugements n° 0906198 et n° 0906203 en date du 24 juin 2010 du Tribunal administratif de Montreuil sont annulés.
Article 3 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à la société SDEL TERTIAIRE au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions des requêtes de la société SDEL TERTIAIRE est rejeté.
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Nos 10VE02789-10VE02790
