Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... a demandé au tribunal administratif de Montreuil d'annuler l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts et de décider qu'il bénéficie du sursis de paiement de l'imposition des plus-values qu'il a déclarées lors du transfert de sa résidence fiscale hors de France.
Par un jugement n° 1804214 du 19 novembre 2019, le tribunal administratif de Montreuil a, après avoir requalifié les conclusions de M. C... en demande d'annulation de la décision du 11 mai 2015, réitérée le 23 avril 2018, par laquelle la directrice chargée de la direction des non-résidents a refusé de lui accorder le sursis de paiement de l'imposition des plus-values latentes sur ses valeurs mobilières, rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 6 janvier 2020, et un mémoire en réplique, enregistré le 30 avril 2021, M. C..., représenté par Me Greteau, avocat, demande à la cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° d'annuler l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts, subsidiairement d'en écarter l'application, et de décider qu'il bénéficie du sursis de paiement pour les plus-values qu'il a déclarées lors du transfert de sa résidence fiscale hors de France ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros a au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts est ambigu ; il n'indique pas que le formulaire de déclaration des plus-values latentes doit être déposé trente jours avant le transfert du domicile fiscal comme le soutient l'administration ; l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts est illégal en ce qu'il soumet le bénéfice du sursis de paiement à une condition de déclaration dans les trente jours précédant le départ contraire aux dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts qui prévoit que la plus-value imposable est déterminée lors du transfert du domicile fiscal ; la plus-value latente ne peut être déterminée, au plus tôt, que le lendemain de ce transfert s'agissant de titres cotés en bourse dont la valeur évolue quotidiennement ;
- en constatant que son formulaire de déclaration a été reçu par l'administration postérieurement à son départ pour les Philippines, le tribunal n'a pas répondu à ces moyens ;
- l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts a été annulé par une décision du 12 juillet 2013 du Conseil d'Etat statuant au contentieux ;
- le transfert de son domicile hors de France n'a généré aucune plus-value imposable dès lors il n'a cédé aucun des titres déclarés ; le paiement de ces impositions le contraindrait à liquider une partie du portefeuille de valeurs qui lui assure un complément de retraite ;
- il s'est trouvé dans l'impossibilité matérielle de déclarer ses plus-values sur le formulaire n° 2074-ET correspondant à l'année en cause en raison de ce que ce formulaire n'était pas disponible en décembre 2014 ; l'administration ne pouvait par suite lui opposer le non-respect de ses obligations déclaratives pour lui refuser le sursis de paiement sollicité.
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme B...,
- les conclusions de M. Met, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. C... a informé le 23 décembre 2014 l'administration fiscale du transfert de son domicile fiscal aux Philippines à compter du 28 décembre 2014, puis lui a adressé par l'intermédiaire de son représentant fiscal le 29 décembre 2014, une déclaration de ses plus-values latentes reçue par le service le 2 janvier 2015. A cette déclaration était jointe une demande de sursis de paiement en application de l'article 167 bis du code général des impôts, que le service a rejetée le 11 mai 2015 au motif qu'elle avait été présentée postérieurement au départ en méconnaissance des prescriptions de l'article 91 duodecies de l'annexe II à ce code. Les impositions correspondantes ayant été mises en recouvrement le 31 décembre 2015, M. C... a formé une réclamation le 11 janvier 2016 rejetée le 23 avril 2018. Il relève appel du jugement du 19 novembre 2019 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à l'annulation de l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts et à ce que lui soit accordé le sursis de paiement des impositions mises en recouvrement le 31 décembre 2015.
2. Aux termes de l'article 167 bis du code général des impôts, dans sa version applicable : " I.-1. Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l'article 150-0 A détenus (...) V.-1. Sur demande expresse du contribuable, il peut également être sursis au paiement de l'impôt afférent aux plus-values et créances constatées dans les conditions prévues au I et aux plus-values imposables en application du II lorsque le contribuable : / a) Transfère son domicile fiscal hors de France dans un Etat autre que ceux visés au IV ; (...) / X.- Un décret en Conseil d'Etat fixe les conditions d'application du présent article, notamment les obligations déclaratives des contribuables. ".
3. Aux termes de l'article 91 undecies de l'annexe II au même code, dans sa version applicable : " Le contribuable renseigne sur la déclaration prévue au 1 de l'article 170 du code général des impôts établie l'année suivant celle du transfert du domicile fiscal hors de France le montant total des plus-values latentes, des créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix et des plus-values en report, imposables en application des premier et deuxième alinéas du 1 du I et du II de l'article 167 bis du code précité./(...) ". Aux termes de l'article 91 duodecies de la même annexe : " Le contribuable qui entend bénéficier du sursis de paiement prévu au V de l'article 167 bis du code général des impôts en fait la demande sur le formulaire mentionné au deuxième alinéa de l'article 91 undecies. (...). / Ce formulaire est déposé, dans les trente jours précédant le transfert du domicile fiscal hors de France, au service des impôts des particuliers non-résidents ".
Sur la régularité du jugement :
4. M. C... fait valoir que le tribunal n'a pas répondu à ses moyens tirés de l'ambiguïté des termes " dans les trente jours " figurant à l'article 91 duodecies de l'annexe II du code général des impôts et de l'incompatibilité de ces dispositions avec l'article 167 bis du code général des impôts selon lequel le montant des plus-values latentes doit être déterminé à la date du transfert du domicile hors de France. Il ressort cependant des termes du jugement que le tribunal a répondu à ces moyens. Il s'ensuit que l'insuffisance de motivation alléguée doit être écartée comme manquant en fait.
Sur les conclusions tendant à l'annulation de l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts :
5. Aux termes de l'article R. 311-1 du code de justice administrative : " Le Conseil d'Etat est compétent pour connaître en premier et dernier ressort : (...) / 2° Des recours dirigés contre les actes réglementaires des ministres et des autres autorités à compétence nationale et contre leurs circulaires et instructions de portée générale ; (...) ". L'article R. 351-4 du même code dispose que : " Lorsque tout ou partie des conclusions dont est saisi un tribunal administratif, une cour administrative d'appel ou le Conseil d'Etat relève de la compétence d'une de ces juridictions administratives, le tribunal administratif, la cour administrative d'appel ou le Conseil d'Etat, selon le cas, est compétent, nonobstant les règles de répartition des compétences entre juridictions administratives, pour rejeter les conclusions entachées d'une irrecevabilité manifeste insusceptible d'être couverte en cours d'instance (...)".
6. M. C... demande l'annulation de l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts, dispositions à caractère règlementaire résultant d'un décret. En vertu des dispositions de l'article R. 311-1 du code de justice administrative, le Conseil d'Etat est seul compétent pour connaître en premier et dernier ressort des recours dirigés contre les décrets. Toutefois, le délai de recours de deux mois contre l'article 1er du décret n° 2012-457 du 6 avril 2012, publié au Journal officiel de la République française n° 0084 du 7 avril 2012, dont est issu l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction en litige, était expiré lorsque M. C... a, le 4 mai 2018, saisi le tribunal de sa demande d'annulation de ces dispositions. Ces conclusions sont par suite manifestement irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées en application des dispositions rappelées au point précédent.
Sur les conclusions tendant au bénéfice du sursis de paiement :
7. Aux termes de l'article R. 421-1 du code de justice administrative : " La juridiction ne peut être saisie que par voie de recours formé contre une décision, et ce, dans les deux mois à partir de la notification ou de la publication de la décision attaquée. "
8. Il résulte des dispositions rappelées au point 2 qu'un résident fiscal de France qui transfère son domicile fiscal dans un Etat n'appartenant pas à l'Union européenne ou à l'Espace économique européen peut obtenir le sursis de paiement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il doit être assujetti au titre de l'année du transfert à raison d'une plus-value latente, à condition d'en faire la demande expresse et de s'acquitter, avant son départ, des obligations déclaratives prévues au 1 du V de l'article 167 bis, dans les conditions fixées par l'article 91 duodecies de l'annexe II au code général des impôts. La décision par laquelle l'administration se prononce sur une telle demande de sursis de paiement est une décision détachable des opérations d'établissement et de recouvrement de l'impôt, susceptible d'être contestée par la seule voie et dans les délais du recours pour excès de pouvoir.
9. L'administration fiscale a, par une décision du 11 mai 2015 mentionnant les voies et délais de recours, rejeté la demande de sursis de paiement présentée 2 janvier 2015 par M. C... sur le fondement du V de l'article 167 bis du code général des impôts. L'intéressé est réputé avoir reçu cette décision au plus tard à la date à laquelle son représentant fiscal en a fait mention dans sa réclamation du 11 janvier 2006. Elle n'a pas été contestée dans le délai de recours contentieux et est par suite devenue, ainsi que le soutient l'administration, définitive à l'expiration du délai de deux mois prévu par l'article R. 421-1 du code de justice administrative. La décision du 23 avril 2018 de rejet de la réclamation du 11 janvier 2016, purement confirmative de la décision du 11 mai 2015 sur ce point, n'a pas rouvert le délai de recours contentieux. Par suite, les conclusions à fin d'annulation de cette décision dont M. C... a saisi le tribunal le 4 mai 2018 étaient tardives et, dès lors, irrecevables.
10. Il résulte de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Il s'ensuit que sa requête doit être rejetée, y compris ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.
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N° 20VE00032
