Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 6 décembre 2004 et 6 avril 2005 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour Me A, demeurant ...; Me A, agissant en sa qualité de liquidateur à la liquidation judiciaire de M. Michel B, demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt en date du 29 septembre 2004 par lequel la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté sa demande tendant, d'une part, à l'annulation du jugement du 5 octobre 2000 du tribunal administratif de Rennes rejetant sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. B a été assujetti au titre de l'année 1989 ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties et, d'autre part, à la réduction de ces impositions ;
2°) statuant au fond, d'annuler le jugement du tribunal administratif de Rennes en date du 5 octobre 2000 et de prononcer la réduction des impositions supplémentaires partiellement contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros qu'il demande au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Jean-Claude Hassan, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Richard, avocat de Me A,
- les conclusions de Mlle Célia Verot, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables (...) » ; qu'aux termes de l'article 38 du même code : « 3. (...) les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient (...) » ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle possède en stock ou une catégorie déterminée d'entre eux a, à la date de clôture de l'exercice, un cours inférieur au prix de revient, elle est en droit de constituer, à concurrence de l'écart constaté, une provision pour dépréciation ; que pareille provision ne peut, cependant, être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier de la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante ; que, par cours du jour à la clôture de l'exercice, au sens des dispositions de l'article 38, il y a lieu d'entendre, s'agissant des marchandises dont une entreprise fait le commerce, le prix auquel, à cette date, cette entreprise peut, dans les conditions de son exploitation à cette même date, normalement escompter vendre les biens qu'elle possède en stock ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête ;
Considérant que l'administration fiscale a réintégré, dans les comptes de l'entreprise individuelle de M. B et dans ceux de la société civile agricole « Visons du Cranic » dont M. B détenait la majorité des parts sociales et assurait la direction, la totalité des provisions pour dépréciation des stocks de visons vivants que lui-même et la SCA détenaient au 30 juin 1989, date commune de fin d'exercice, lesquelles avaient été constituées à concurrence de l'écart entre le prix de revient de ces animaux alors en cours d'élevage et le montant des recettes que les contribuables escomptaient réaliser lors de la vente des peaux de ces animaux ; que le tribunal administratif de Rennes a rejeté, par un jugement en date du 5 octobre 2000, la demande de M. B tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1989 du fait de la réintégration de ces provisions ; que Me A, liquidateur à la liquidation judiciaire de M. B, demande l'annulation de l'arrêt en date du 29 septembre 2004 par lequel la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté sa requête en appel de ce jugement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que les ventes de peaux de visons d'élevage sont réalisées, chaque année, à l'intérieur de la période comprise entre le mois de décembre et le mois de mai de l'année suivante ; que Me A a fait valoir que l'hétérogénéité des animaux en stock à la fin de l'exercice était suffisamment démontrée par la dispersion des prix unitaires des peaux de vison vendues au cours de l'exercice et qu'il y avait par suite lieu de calculer un prix de revient moyen sur plusieurs ventes, aucune d'entre elles n'étant à elle seule représentative de la diversité des animaux en stock ; que la période à déterminer à cette fin pouvait consister à retenir le dernier mois ou les deux derniers mois au cours desquels des ventes avaient été effectuées par l'entreprise individuelle de M. B ou par la SCA Visons du Cranic ; que le requérant a ainsi entendu justifier devant le juge de l'impôt, par une autre méthode que celle que les deux contribuables avaient primitivement suivie, le bien-fondé de l'évaluation des provisions qu'ils avaient constituées ; que la cour administrative d'appel de Nantes, en adoptant la dernière méthode proposée par l'administration et en retenant comme référence le prix moyen de vente des peaux de visons calculé sur la seule dernière vente de l'exercice, effectuée en l'espèce le 30 mai 1989 par la SCA Visons du Cranic, sans avoir examiné au préalable le bien fondé de la méthode que le requérant a entendu justifier devant elle, a commis une erreur de droit ; que son arrêt doit pour ce motif être annulé ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, par application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'il y a lieu de prendre en compte l'hétérogénéité des animaux vivants composant le stock à évaluer en fin d'exercice, en dépit de la circonstance que la comptabilité ne distinguait pas des catégories différentes de peaux de visons ; que les quatre ventes effectuées par M. B et par la SCA Visons du Cranic au cours du mois de mai 1989 l'ont été au cours de la dernière période de vente immédiatement antérieure à la date commune de clôture de leurs exercices, pour des quantités importantes de peaux de visons et à des prix unitaires dont la dispersion témoigne d'une représentation suffisante de la diversité des animaux en stock ; que le prix de vente moyen calculé à partir de cette référence s'élève à 90,05 F ; que le prix de revient des animaux en cours d'élevage au 30 juin 1989 a été estimé par M. B et la SCA au montant désormais non contesté de 106,85 F ; que le niveau des stocks à la fin de l'exercice 1989 s'élevant à 35 000 peaux dans l'entreprise individuelle et à 127 200 peaux dans la SCA, il résulte de ce qui précède qu'est ainsi justifiée la constitution de provisions pour dépréciation à hauteur de 588 000 F pour l'entreprise individuelle et 2 136 960 F pour la SCA ;
Considérant que les provisions inscrites dans les comptes de l'entreprise individuelle et de la SCA au titre de l'exercice dont il s'agit se sont élevées respectivement à 652 050 F et 2 106 432 F ; qu'il résulte de tout ce qui précède que Me A est en conséquence seulement fondé à demander la réformation du jugement attaqué en tant qu'il n'a pas ordonné la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. B a été assujetti en 1989 afin de la ramener au niveau qui résulte non de la réintégration totale des deux provisions constituées, mais de la seule réintégration partielle de la provision constituée dans l'entreprise individuelle, à hauteur de la différence entre 652 050 F et 588 000 F ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 6 000 euros à Me A à raison des frais exposés par lui tant en première instance et en appel qu'en cassation ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Nantes en date du 29 septembre 2004 est annulé.
Article 2 : Les bases d'imposition de M. B et de la SCA Visons du Cranic au titre de l'exercice clos en 1989 sont respectivement réduites de 588 000 euros et de 2 106 432 euros.
Article 3 : M. B est déchargé du supplément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1989 du fait de la réintégration dans ses revenus imposables du montant des provisions calculées comme l'indiquent les motifs de la présente décision.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Rennes en date du 5 octobre 2000 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : L'Etat versera à Me A, liquidateur à la liquidation judiciaire de M. Michel B, une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à Me A et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
