Vu la procédure suivante :
La société en nom collectif Eglantine a demandé au tribunal administratif de la Réunion de prononcer la décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés, à hauteur de 8 160 euros, au titre de la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2004 et de l'amende qui lui a été infligée, au titre de l'année 2003, pour un montant de 43 920 euros sur le fondement de l'article 1740 du code général des impôts. Par un jugement n° 0901060 du 28 février 2013, le tribunal a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 13BX01199 du 17 juillet 2015, la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté l'appel formé par la société Eglantine contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 16 octobre 2015 et 18 janvier 2016 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Eglantine demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, notamment son article 267 ;
- la directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 ;
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- les arrêts de la Cour de justice de l'Union européenne du 31 janvier 2013 dans les affaires C-642/11 et C-643-11 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2003-660 du 21 juillet 2003 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Séverine Larere, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Boré, Salve de Bruneton, Mégret, avocat de la société Eglantine ;
Considérant ce qui suit :
1. Aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au cours de la période d'imposition en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, à Mayotte, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, dans les îles Wallis-et-Futuna et les Terres australes et antarctiques françaises, dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34./ ( ...) / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C, dont les parts sont détenues ... par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B. En ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement (...) / La réduction d'impôt prévue au présent I s'applique aux investissements productifs mis à la disposition d'une entreprise dans le cadre d'un contrat de location (...) ".
2. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société en nom collectif Eglantine, dont le siège est situé à la Réunion et qui a pour objet de réaliser des investissements éligibles au dispositif prévu par l'article 199 undecies B précité du code général des impôts, devait acquérir des biens d'équipement qui devaient être donnés en location à des exploitants locaux. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause, au titre de la période couvrant l'année 2004, le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé une facture émise par la société DEM pour un montant de 96 000 euros hors taxe, au motif que cette facture ne correspondait à aucune livraison effective. En conséquence, l'administration a notifié à la société Eglantine un rappel de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 8 160 euros. Elle lui a, par ailleurs, infligé une amende d'un montant de 43 920 euros en application de l'article 1740 du code général des impôts. La société Eglantine a contesté ces impositions et pénalités devant le tribunal administratif de la Réunion qui, par un jugement du 28 février 2013, a rejeté sa demande de décharge. Elle se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 17 juillet 2015 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté sa requête dirigée contre ce jugement.
Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :
3. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts alors en vigueur, qui assurait la transposition en droit interne de l'article 17 de la sixième directive TVA du 17 mai 1977, dont les dispositions ont été reprises en substance à l'article 168 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération / (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est (...) : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ". Aux termes de l'article 272 du même code : " (...) 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture ". Aux termes, enfin, de l'article 283 du même code : " (...) 4. Lorsque la facture ou le document ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée ". Il résulte de ces dispositions qu'un contribuable n'est pas en droit de déduire, de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable, la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucune marchandise ou prestation de service.
4. Pour juger que l'administration avait à bon droit remis en cause le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée portée sur la facture émise par la société DEM, la cour administrative d'appel a relevé, en premier lieu, qu'il résultait de l'instruction que le document non daté présenté par la société Eglantine à l'appui de sa demande de remboursement était une facture pro forma d'un montant de 96 000 euros et que le président de la société DEM avait attesté ne jamais avoir émis de facture d'un tel montant pour le compte de la société, en deuxième lieu, que l'administration soutenait, sans être sérieusement contredite, que la société Eglantine s'était abstenue de verser le solde de la facture, d'encaisser le dépôt de garantie et les loyers prévus par le contrat de bail passé avec le locataire du matériel et qu'elle n'avait pas tenté de recouvrer les sommes qui lui étaient dues, enfin, que la signature du contrat de mise à disposition du matériel était intervenue le 21 août 2003, avant toute vérification de l'existence du matériel, le procès-verbal de réception du matériel par le locataire ayant été signé postérieurement, le 28 août 2003, et que la société avait signé les liasses fiscales validant l'existence du bien fictif et le paiement du prix facturé sans procéder à un quelconque contrôle de la livraison. La cour a également relevé que, pour sa part, la société Eglantine se bornait à soutenir que cette facture attestait par elle-même de la réalité de l'opération de livraison de biens au titre de laquelle elle était intervenue et que tant le procès-verbal de livraison du matériel que le contrat de location de ce matériel corroboraient l'existence de cette opération économique, qu'elle invoquait également une ordonnance de renvoi et de non-lieu partiel du 29 août 2012 du juge d'instruction du tribunal de grande instance de Saint-Denis selon laquelle la collusion entre certains fournisseurs et locataires de matériel aurait trompé sa vigilance et, enfin, qu'elle admettait n'avoir prévu aucun contrôle sur les opérations de locations. La cour a déduit de l'ensemble de ces circonstances que l'administration devait être regardée comme apportant la preuve du caractère fictif de l'opération litigieuse, ce que la société requérante ne pouvait ignorer.
5. La société Eglantine soutient que la cour a commis une erreur de droit en confirmant, par ces motifs, le redressement opéré par l'administration alors qu'en l'absence de tout indice sérieux de ce que l'opération économique litigieuse aurait été impliquée dans une fraude, elle n'avait pas à procéder à un contrôle de la réalité de cette opération. A l'appui de ce moyen, elle se prévaut des dispositions de la sixième directive TVA, telle qu'elle a été interprétée par la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne.
6. Il est vrai que, par deux arrêts rendus le 31 janvier 2013 dans les affaires C-642/11, Stroy trans EOOD et C-643-11, LVK-56 EOOD, la Cour de justice a dit pour droit, au vu des articles 167 et 168 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que des principes de neutralité fiscale, de sécurité juridique et d'égalité de traitement que si, compte tenu de fraudes ou d'irrégularités commises par l'émetteur de la facture ou en amont de l'opération invoquée pour fonder le droit à déduction, cette opération est considérée comme n'ayant jamais été réalisée effectivement, le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ne peut être refusé au destinataire de la facture que s'il est établi, au vu d'éléments objectifs et sans exiger de ce dernier des vérifications qui ne lui incombent pas, que ce destinataire savait ou aurait dû savoir que cette opération était impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, ce qu'il appartient à la juridiction nationale de vérifier. Toutefois, ces arrêts ont été rendus dans des hypothèses différentes de celles de l'espèce, où l'administration fiscale se fondait sur des irrégularités commises par l'émetteur de la facture ou l'un des fournisseurs de celui-ci, et en réponse à des demandes de décisions préjudicielles portant notamment sur les conséquences à tirer, pour l'exercice du droit à déduction par le destinataire d'une facture, de l'absence de rectification, par l'administration fiscale, dans un avis d'imposition rectificatif adressé à l'émetteur de cette facture, de la taxe sur la valeur ajoutée déclarée par ce dernier.
7. Dès lors, la réponse au moyen soulevé par la société requérante dépend de la question de savoir si l'article 17 de la sixième directive TVA du 17 mai 1977, dont les dispositions ont été reprises en substance à l'article 168 de la directive du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, doivent être interprétées en ce sens que, pour refuser à un assujetti le droit de déduire, de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations, la taxe portée sur des factures correspondant à des biens ou à des prestations de services dont l'administration fiscale établit qu'ils ne lui ont pas été effectivement fournis, il y a lieu, dans tous les cas, de rechercher s'il est établi qu'il savait ou aurait dû savoir que cette opération était impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, que cette fraude ait été commise à l'initiative de l'émetteur de la facture, de son destinataire ou d'un tiers.
8. Par une décision n° 394101 rendue ce jour, le Conseil d'Etat a, en application de l'article 267 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, saisi la Cour de justice de l'Union européenne de cette question, déterminante pour la solution du présent litige. Il y a lieu, dès lors, de surseoir à statuer sur les conclusions de la société Eglantine relatives aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée jusqu'à ce que la Cour se soit prononcée.
Sur l'amende infligée à la société requérante :
9. Aux termes de l'article 1756 quater du code général des impôts, dont les dispositions ont été reprises à l'article 1740 : " Lorsqu'il est établi qu'une personne a fourni volontairement de fausses informations ou n'a pas respecté les engagements qu'elle avait pris envers l'administration permettant d'obtenir pour autrui les avantages fiscaux prévus par les articles 199 undecies A, 199 undecies B, 217 undecies et 217 duodecies, elle est redevable d'une amende fiscale égale au montant de l'avantage fiscal indûment obtenu, sans préjudice des sanctions de droit commun. Il en est de même, dans le cas où un agrément n'est pas exigé, pour la personne qui s'est livrée à des agissements, manoeuvres ou dissimulations ayant conduit à la remise en cause de ces aides pour autrui. ".
10. Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 21 juillet 2003 de programme pour l'outre-mer desquelles elles sont issues, que l'amende qu'elles prévoient a pour objet de réprimer le comportement de personnes physiques ou de sociétés distinctes des personnes qui bénéficient des avantages fiscaux prévus par les articles 199 undecies A, 199 undecies B, 217 undecies et 217 duodecies. Elle n'est, en revanche, pas applicable à des sociétés de personnes dont les associés sont, comme ceux de la société Eglantine, les bénéficiaires directs des ces avantages fiscaux. Par suite, en jugeant que l'administration fiscale avait à bon droit mis à la charge de la société requérante l'amende prévue par les dispositions précitées de l'article 1756 quater du code général des impôts, la cour a méconnu le champ d'application de cet article.
11. Il résulte de ce qui précède que la société Eglantine est fondée à demander l'annulation de l'arrêt attaqué en tant qu'il a rejeté les conclusions de sa requête tendant à la décharge de l'amende qui lui a été infligée en application de l'article 1756 quater du code général des impôts, sans qu'il soit besoin d'examiner, sur ce point, les autres moyens de son pourvoi.
12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler, dans cette mesure, l'affaire au fond.
13. Il résulte de ce qui a été dit au point 10 ci-dessus que l'administration ne pouvait infliger à la société Eglantine l'amende prévue par les dispositions de l'article 1756 quater du code général des impôts, dès lors que les associés de cette société de personnes sont les bénéficiaires directs des avantages fiscaux prévus par l'article 199 undecies B précité du code général des impôts. Par suite, la société Eglantine est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Saint-Denis (La Réunion) a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge de cette amende.
14. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros à verser à la société Eglantine au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 17 juillet 2015 de la cour administrative d'appel de Bordeaux et le jugement du 28 février 2013 du tribunal administratif de Saint-Denis (La Réunion) sont annulés en tant qu'ils rejettent les conclusions de la société Eglantine tendant à la décharge de l'amende mise à sa charge, au titre de l'année 2003, en application de l'article 1756 quater du code général des impôts.
Article 2 : La société Eglantine est déchargée de l'amende mise à sa charge, au titre de l'année 2003, en application de l'article 1756 quater du code général des impôts.
Article 3 : L'Etat versera une somme de 2 000 euros à la société Eglantine au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Il est sursis à statuer sur le surplus des conclusions du pourvoi de la société Eglantine jusqu'à ce que la Cour de justice de l'Union européenne se soit prononcée sur la question dont elle a été saisie par la décision n° 394101 rendue ce jour par le Conseil d'Etat.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à la société Eglantine et au ministre de l'action et des comptes publics.
