Vu la requête, enregistrée le 15 octobre 2009 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. et Mme Gabriel A, demeurant ..., par la SCP Fidele ; ils demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0802899 du 2 juillet 2009 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003, 2004 et 2005 ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent que la procédure de rectification engagée à leur encontre est irrégulière dès lors que les pièces justificatives qu'ils avaient fournies à l'administration ne leur ont été restituées que postérieurement à la réception de la proposition de rectification du 30 novembre 2006, ce qui les a empêchés d'y répondre ; que l'intervention d'une seconde proposition de rectification le 20 décembre suivant n'a pas purgé ce vice de procédure ; que la nature de l'activité de voyageur-représentant-placier de M. A implique d'importants déplacements et frais de restauration, y compris les jours fériés, non pris en charge par son employeur ; que ces dépenses sont déductibles en application de l'article 83-3 du code général des impôts ; qu'il n'a pas de bureau fourni par son employeur et exerce son activité en partie à son domicile personnel ; qu'il prend en charge l'ensemble des frais administratifs y afférents ; que la déductibilité de ces charges ne saurait être inférieure à 90 %, ainsi qu'acceptée lors du précédent contrôle portant sur les années 2001 et 2002 ; qu'il établit verser des pensions alimentaires à sa mère résidant en Israël ainsi que l'état de besoin de celle-ci, justifié par une attestation notariée ; que l'administration avait admis la déductibilité de ces pensions par une réponse aux observations du contribuable du 3 juin 1996 ; qu'il a amélioré la tenue de ses comptes en matière de frais professionnels et n'était donc pas de mauvaise foi ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 17 février 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement accordé le 18 décembre 2009 et au rejet du surplus des conclusions de la requête ; il soutient qu'en remettant au contribuable, le jour même de la restitution des pièces justificatives qu'il avait fournies, une nouvelle proposition de rectification annulant et remplaçant la précédente, le service a permis l'instauration du dialogue contradictoire, les contribuables disposant alors de leurs pièces justificatives pendant la totalité du délai de réponse à cette seconde proposition ; que, pas plus qu'en première instance, les requérants ne justifient que M. A aurait exposé des frais de restauration de nature professionnelle les dimanches et jours fériés ; que les frais de réception à domicile dont il fait état ne sont pas justifiés quant à leur nature professionnelle ; que, pour tenir compte de la position de l'administration pour les années 2000 et 2001, est admise une utilisation professionnelle à hauteur de 70 % des frais de ligne téléphonique fixe ; qu'une décision de dégrèvement a été prise sur ce fondement le 18 décembre 2009 ; que, pour le surplus, les requérants ne rapportent pas la preuve du caractère professionnel des dépenses administratives au-delà de la proportion retenue par le service ; que le fait qu'à l'occasion du précédent contrôle, le service ait admis à titre de conciliation la déductibilité totale de certains frais ne peut être assimilé à une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; que les requérants n'apportent pas d'éléments probants permettant d'établir que la mère de M. A se trouve en état de besoin ; que la réalité des versements qui lui auraient été faits n'est pas établie ; que l'administration n'a pas pris position formellement sur cette question dans sa réponse aux observations du contribuable du 3 juin 1996 dès lors qu'elle précise ne pas avoir été en mesure d'apprécier l'état de besoin de la mère de M. A ; que M. A, qui a fait l'objet d'un contrôle des mêmes frais professionnels pour les années 2000 et 2001 et avait été averti d'un contrôle ultérieur, était dès lors de mauvaise foi et a pu se voir appliquer les pénalités correspondantes ;
Vu le mémoire, enregistré le 23 mars 2010, présenté pour M. et Mme A ; ils concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens et soutiennent, en outre, que la restitution des documents doit impérativement avoir lieu avant l'envoi de la proposition de rectification ; que M. A exerce son activité professionnelle y compris les dimanches et jours fériés compte tenu de sa spécificité, dont une réponse ministérielle Bedoussac du 5 septembre 1983 a appelé les services à tenir compte ; que le dégrèvement accordé en cours d'instance sur les frais de téléphonie fixe est insuffisant ; que l'administration ne prouve pas qu'il aurait été informé qu'il subirait un nouveau contrôle fiscal ;
Vu le mémoire, enregistré le 16 juin 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures par les mêmes moyens ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code civil ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique le rapport de Mme Perrine Hamon, premier conseiller, les conclusions de M. Patrick Minne, rapporteur public, aucune partie n'étant présente ni représentée ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision en date du 18 décembre 2009, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement global, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 899 euros de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ont été assujettis M. et Mme A au titre de l'année 2003, d'une somme de 436 euros au titre de l'année 2004 et de 357 euros au titre de l'année 2005 ; que les conclusions de la requête de M. et Mme A relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition ;
Considérant que si, lors de la notification d'une première proposition de rectification le 30 novembre 2006, les documents justificatifs remis par les requérants au service ne leur avaient pas été restitués, il est constant que cette proposition de rectification a été annulée et remplacée par une seconde proposition notifiée le 20 décembre 2006, date à laquelle lesdits documents ont également été restitués en mains propres par le service ; que, dans ces conditions,
M. et Mme A ont été mis à même de formuler utilement des observations sur cette proposition et ont bénéficié de la totalité du délai de trente jours prévu par les dispositions précitées du livre des procédures fiscales ; que, dès lors, les requérants, qui ne peuvent utilement invoquer la documentation administrative pour critiquer la procédure d'imposition, ne sont pas fondés à soutenir que la procédure de rectification mise en oeuvre à leur encontre a été irrégulière ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les frais professionnels :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts : Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° quinquies et à l'article 83 bis ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu (...) / Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu aux articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales (...) ;
Considérant que la circonstance que M. A, qui exerce la profession de voyageur-représentant-placier sans référence à un temps de travail, soit amené du fait de ses fonctions à se déplacer dans un large secteur géographique et à entretenir avec ses clients habituels et potentiels des relations de confiance, ne suffit pas à établir que les frais de restauration exposés par lui les dimanches et jours fériés présenteraient un caractère professionnel ; que, de même, la circonstance que son employeur ne mette pas de bureau à sa disposition ne suffit pas à établir que plus de 50% des frais d'informatique et 70 % des frais de téléphonie fixe exposés à son domicile présenteraient le caractère de frais professionnels déductibles de ses revenus ; qu'il en est de même des frais d'achat de nourriture dont il n'est pas établi, par les seules pièces produites, qu'ils ont été destinés à des réceptions à caractère professionnel organisées à son domicile ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ; que l'article L. 80 B du même livre rend cette garantie applicable : Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ;
Considérant que si M. et Mme A, qui ne peuvent prétendre, sur le fondement de la loi fiscale, à la déduction de leurs revenus imposables des sommes en cause, font valoir en appel qu'ils ont bénéficié de l'admission, par l'administration, de la déduction de la totalité des frais informatiques et de téléphonie lors des opérations de contrôle portant sur les années 2001 et 2002, ils ne se prévalent d'aucune décision déterminée et motivée de nature à établir que l'administration aurait pris formellement position sur l'appréciation de leur situation au regard de l'article 156 II 2° du code général des impôts ; qu'ils ne sont pas fondés à se prévaloir de la réponse ministérielle à M. Bedoussac, en date du 5 septembre 1983, qui ne constitue qu'une recommandation aux services ; que M. et Mme A ne sauraient donc se prévaloir de ces éléments, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, à l'appui de leur demande en décharge des impositions contestées ;
En ce qui concerne la pension alimentaire :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : (...) II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : (...) pensions alimentaires répondant aux conditions fixées par les articles 205 à 211 et 367 du code civil (...) ; que l'article 205 du code civil dispose que : Les enfants doivent des aliments à leur père et mère et autres ascendants qui sont dans le besoin ; qu'aux termes de l'article 208 du même code : Les aliments ne sont accordés que dans la proportion du besoin de celui qui les réclame ; qu'aux termes du premier alinéa de l'article 208 dudit code : Les aliments ne sont accordés que dans la proportion du besoin de celui qui les réclame, et de la fortune de celui qui les doit (...) ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions qu'il appartient au contribuable qui déduit une pension alimentaire de justifier, notamment, de l'état de besoin dans lequel se trouvait, au moment du versement de la pension, le bénéficiaire de cette pension ;
Considérant que M. et Mme A n'établissent pas plus en appel qu'en première instance, par les pièces qu'ils produisent et qui se bornent à mentionner le montant des allocations perçues par la mère de M. A en Israël et à faire état d'un versement d'une pension mensuelle de 700 euros de la part de M. A, que Mme Esther B se trouverait dans un état de besoin, au sens des dispositions susvisées de l'article 208 du code civil ; que, dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont considéré que le montant de la pension ainsi versée par M. A n'était pas déductible de son revenu dans les conditions de l'article 156 du code général des impôts ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ; que l'article L. 80 B du même livre rend cette garantie applicable : Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ;
Considérant que si M. et Mme A, qui ne peuvent prétendre, sur le fondement de la loi fiscale, à la déduction de leurs revenus imposables des sommes en cause, font valoir en appel qu'ils ont bénéficié, le 3 juin 1996, de l'admission, par l'administration fiscale, de la déduction de la pension alimentaire qu'ils ont versée à Mme Esther B, il ne ressort ni de la réponse aux observations du contribuable invoquée, laquelle indique que le service n'a pas la preuve de l'état de besoin de la bénéficiaire, ni d'aucun autre document que l'administration aurait pris formellement position sur l'appréciation de leur situation au regard de l'article 156 II 2° du code général des impôts ; que M. et Mme A ne sauraient donc se prévaloir de cette réponse, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, à l'appui de leur demande en décharge des impositions contestées ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ;
Considérant qu'il est constant que M. et Mme A ont fait l'objet, au titre des années 2000 et 2001, d'une procédure de contrôle portant sur la réintégration dans leur revenu imposable de frais professionnels de M. A et d'une pension alimentaire qu'ils entendaient déduire dans des conditions identiques à celles du présent litige ; qu'à l'occasion de ce précédent contrôle, l'administration avait attiré leur attention sur la nécessité d'une justification rigoureuse du caractère professionnel de ces frais comme de l'état de besoin de la bénéficiaire de la pension en cause ; que, dès lors, compte tenu de l'absence de justificatifs supplémentaires apportés lors des opérations de contrôle relatives aux années 2004 et 2005, c'est à bon droit que les premiers juges ont considéré que l'administration fiscale avait établi leur mauvaise foi et avait, à bon droit, assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu relatives à ces années de la pénalité prévue par les dispositions susvisées de l'article 1729 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la Cour ne peut pas faire bénéficier la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme A doivent, dès lors, être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de
M. et Mme A à concurrence de la somme de 899 euros en ce qui concerne la cotisation d'impôt sur le revenu relative à l'année 2003, de 436 euros en ce qui concerne la cotisation d'impôt sur le revenu relative à l'année 2004 et de 357 euros en ce qui concerne la cotisation d'impôt sur le revenu relative à l'année 2005.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Gabriel A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.
Copie sera transmise au directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord.
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N°09DA01484
