Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Les Deux Augustins a demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013.
Par un jugement no 1803877 du 29 septembre 2020, le tribunal administratif de Rouen a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 9 novembre 2020 et le 6 mai 2021, la SARL Les Deux Augustins, représentée par la SELAFA Chaintrier Avocats, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des impositions en litige et de prescrire la restitution, augmentée des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes qu'elle a acquittées à ce titre ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les abandons de loyers consentis à sa filiale, la SARL LHR, ne sont pas dépourvus de contrepartie, puisque cette filiale a fait réaliser, dans les locaux que celle-ci prend en location pour les besoins de son exploitation, d'importants travaux d'amélioration qui ne lui incombaient pas par nature ; ces travaux ont permis, non seulement de maintenir l'exploitation du fonds de commerce, mais aussi d'améliorer le niveau d'équipement ainsi que l'état d'entretien de l'immeuble et de mettre celui-ci en conformité avec les normes en vigueur ; ainsi, les abandons de loyers, qu'elle a consentis jusqu'en octobre 2013, dans le contexte des difficultés financières qu'a rencontrées cette filiale à compter de l'exercice clos en 2010, trouvent leur contrepartie dans la réalisation, par celle-ci, de ces travaux, qui, par leur ampleur, ont permis de préserver le patrimoine qu'elle lui donne en location ;
- ces abandons de loyers présentaient, en outre, un caractère commercial, dès lors qu'elle tire l'essentiel de son chiffre d'affaires des prestations d'assistance qu'elle réalise en faveur de cette filiale et d'une autre entité du groupe ; ce choix de gestion lui a d'ailleurs permis de continuer de percevoir de cette filiale, en dépit des difficultés financières auxquelles celle-ci était confrontée, le paiement des prestations facturées.
Par un mémoire en défense, enregistré le 22 avril 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- eu égard aux termes de la requête, seules sont en litige les rectifications correspondant aux abandons de loyers consentis à la SARL LHR ;
- dans une situation dans laquelle les stipulations du bail consenti à la SARL LHR prévoyaient la reprise, sans indemnité, par le bailleur, des travaux d'aménagement réalisés par le preneur, la SARL Les Deux Augustins n'établit pas que les abandons de loyers accordés à la SARL LHR auraient trouvé une contrepartie tangible dans les travaux réalisés par cette dernière, au demeurant pour le développement et la pérennité de sa propre activité, ainsi que pour la valorisation de son fonds de commerce ; en outre, le règlement des factures de gaz et de chauffage ne peut davantage constituer une contrepartie réelle, puisque ces frais incombent, par nature, au locataire ; si la SARL Les Deux Augustins fait, par ailleurs, état de dépenses de ravalement et de réfection de toiture, elle n'établit pas que celles-ci auraient été payées par la SARL LHR ;
- contrairement à ce que soutient la SARL Les Deux Augustins, les abandons de loyers consentis à la SARL LHR ne revêtent pas un caractère commercial ; l'appelante n'établit pas que les difficultés financières auxquelles la SARL LHR était confrontée étaient telles que la pérennité de cette filiale s'en serait trouvée compromise ; en outre, les loyers versés par la SARL LHR ne représentent pas une part prépondérante du chiffre d'affaires réalisé par la SARL Les Deux Augustins, qui résulte essentiellement des prestations d'assistance réalisés par elle en faveur de ses quatre filiales ; par ailleurs, les abandons de loyers en cause, consentis sur une période de deux années, n'étaient pas temporaires mais présentaient un caractère pérenne, tandis que la SARL Les Deux Augustins n'établit pas qu'elle aurait eu des difficultés à trouver, dans une commune touristique telle qu'Etretat, un nouveau locataire solvable ; ces abandons ont, au surplus, été accordés sans qu'une convention prévoyant un aménagement de la dette de la SARL LHR ou une clause de retour à meilleure fortune n'ait été conclue.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) Les Deux Augustins exerce une activité de location de locaux commerciaux et de fourniture de prestations diverses en faveur des sociétés du groupe auquel elle appartient et dont sont également membres la SARL Hôtel Taverne des Deux Augustins (HT2A) et la SARL LHR. Dans le cadre d'une transmission universelle de patrimoine opérée en novembre 2011, la SARL Les Deux Augustins a reçu de la SARL HT2A l'apport d'un immeuble aménagé en hôtel-restaurant, situé à Etretat (Seine-Maritime) et donné en location à la SARL LHR, qui l'exploite. La SARL Les Deux Augustins a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er novembre 2010 au 31 octobre 2013. Au cours de ce contrôle, le vérificateur a constaté que cette société avait renoncé à facturer à la SARL LHR les loyers prévus par le bail commercial conclu avec la SARL HT2A. Après avoir estimé que ces abandons de loyers n'avaient pas de contrepartie tangible, le service les a regardés comme constitutifs d'un acte anormal de gestion. L'administration a fait connaître à la SARL Les Deux Augustins sa position sur ce point par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 3 décembre 2014 et qui portait également à la connaissance de cette société d'autres chefs de rectification. Parallèlement, la SARL HT2A a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er novembre 2010 au 31 octobre 2011. Dans ce cadre, le vérificateur a constaté que cette société avait, antérieurement à l'apport de l'immeuble commercial à la SARL Les Deux Augustins, renoncé à percevoir des loyers de la SARL LHR à compter du mois d'avril 2011. Là encore, le service a regardé ces abandons de loyers comme dépourvus de contrepartie et comme constitutifs d'un acte anormal de gestion. L'administration a fait connaître sa position sur ce point à la SARL Les Deux Augustins, redevable, en sa qualité de société mère d'un groupe fiscalement intégré, des suppléments d'impôt, par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 3 décembre 2014 et qui avait également trait à d'autres chefs de rectification.
2. Les observations formulées par la SARL Les Deux Augustins, de même que l'entretien accordé par la supérieure hiérarchique du vérificateur ou encore la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, n'ayant pas conduit l'administration à reconsidérer son analyse en ce qui concerne le chef de rectification afférent aux abandons de loyers, les suppléments d'impôt sur les sociétés en résultant ont été mis en recouvrement le 30 décembre 2016, pour un montant total de 87 875 euros en droits et pénalités, au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013. La réclamation introduite par la SARL Les Deux Augustins ayant été rejetée, celle-ci a porté le litige devant le tribunal administratif de Rouen en lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013. La SARL Les Deux Augustins relève appel du jugement du 29 septembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté cette demande.
3. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature effectuées par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Le fait pour une entreprise de renoncer à percevoir des loyers, même lorsqu'ils sont dus par une société appartenant au même groupe, ne relève pas en règle générale d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant un tel avantage, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. Il incombe à cette entreprise de justifier de l'existence d'une contrepartie à un tel choix, tant dans son principe que dans son montant.'Il appartient ensuite à l'administration de démontrer que ces contreparties sont inexistantes, dépourvues d'intérêt pour l'entreprise ou insuffisantes.
4. Ainsi qu'il a été dit au point 1, la SARL HT2A, puis la SARL Les Deux Augustins ont renoncé, à compter de l'échéance du mois d'avril 2011 et jusqu'à celle du mois d'octobre 2013 incluse, à facturer à la SARL LHR les loyers se rapportant à l'immeuble qu'elles ont successivement donné à bail à cette dernière pour les besoins de l'exploitation de son fonds de commerce d'hôtel-restaurant, sans que cette renonciation ait donné lieu à la conclusion d'une convention ou ait été assortie de conditions. En se prévalant de ce constat, opéré au cours de la vérification de comptabilité dont ont fait l'objet la SARL HT2A et la SARL Les Deux Augustins et dont la réalité n'est d'ailleurs pas contestée, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'accomplissement, par la SARL HT2A et par la SARL Les Deux Augustins, d'un acte réputé ne pas relever, en principe, d'une gestion commerciale normale.
5. Pour combattre la présomption ainsi invoquée par l'administration, la SARL Les Deux Augustins, agissant dans son propre intérêt et venant aux droits de la SARL HT2A, soutient que ces abandons de loyers n'étaient pas dépourvus de contrepartie. Elle soutient, à cet égard, que la SARL LHR, locataire et exploitante de l'immeuble en cause, y a effectué d'importants travaux, pour un montant total de 670 258 euros, relevant de l'entretien de ces locaux mais également destinés à y apporter des réparations, ainsi que des améliorations, notamment en ce qui concerne la façade, la toiture et les agencements, et à assurer leur mise aux normes. Elle ajoute que la réalisation, par la SARL LHR, locataire de l'immeuble, de ces travaux, qui, à ses yeux, sont de ceux qui relèvent par nature du propriétaire, a placé celle-ci dans une situation financière difficile et qu'il convenait d'apporter une aide à cette entité du groupe dont la SARL Les Deux Augustins est la société mère, afin de faire en sorte qu'elle soit en mesure de faire de nouveau face à ses échéances de loyer, ce qui a été le cas à compter du mois de novembre 2013. Enfin, la SARL Les Deux Augustins soutient que les abandons de loyers consentis à sa filiale, la SARL LHR, s'inscrivent dans le cadre des relations commerciales entretenues par elle avec cette dernière, à laquelle elle facture des prestations d'assistance qui entrent, pour l'essentiel, dans la composition de son chiffre d'affaires.
6. Toutefois, les travaux auxquels la SARL Les Deux Augustins fait référence, lesquels, selon ses propres écritures, ont été réalisés par la SARL LHR au cours de l'exercice clos en 2012 et ont été poursuivis au cours de l'exercice suivant, clos le 31 octobre 2013, ne peuvent justifier à eux seuls, alors au demeurant qu'ils n'ont donné lieu à la conclusion d'aucune convention destinée à fixer les obligations réciproques des sociétés concernées, que la SARL HT2A consente, dès l'échéance du mois d'avril 2011, des abandons de loyers à la SARL LHR. En outre, il ressort des propres écritures de la SARL Les Deux Augustins que celle-ci prend en compte, dans son évaluation à la somme de 670 258 euros du coût des travaux, des dépenses, notamment de gaz ou de chauffage, qui incombaient, en toute hypothèse, à la SARL LHR en sa qualité de locataire de l'immeuble, ainsi que des dépenses liées au ravalement de la toiture et de la façade dont le paiement effectif par la SARL LHR n'a pas été justifié. L'engagement de ces travaux, lesquels ont eu essentiellement pour objet de conforter l'exploitation de cette société et de valoriser son fonds de commerce, ne peut ainsi être regardé comme constituant une contrepartie proportionnée à l'avantage consenti à cette société par les bailleresses, qui lui ont accordé, pour une durée indéfinie, une dispense de payer ses échéances de loyer, sans que cet avantage ait été assorti, dans le cadre d'un accord formalisé, d'une quelconque condition destinée à sauvegarder les intérêts de ces sociétés bailleresses, qu'il s'agisse d'un aménagement de la dette de la société preneuse ou d'une clause de retour à meilleure fortune. Par ailleurs, s'il n'est pas contesté que la SARL LHR a été confrontée, à compter de l'exercice clos en 2010, à des difficultés financières, il ne résulte pas de l'instruction que ces difficultés financières, dont l'imputabilité aux dépenses financées par elle, à compter de l'exercice clos en 2012, dans l'intérêt de son fonds de commerce, n'est au demeurant pas démontrée, auraient été d'une importance telle qu'elles auraient compromis la pérennité de cette filiale du groupe, à laquelle, comme elle l'admet elle-même, la SARL Les Deux Augustins, société mère, a d'ailleurs continué de facturer, au cours des exercices clos en 2011, 2012 et 2013, ses prestations d'assistance sans subir d'impayé. Enfin, si ces prestations, que la SARL Les Deux Augustins n'a d'ailleurs pas effectuées exclusivement en faveur de la SARL LHR, mais de ses quatre filiales, présentaient une nature commerciale, il n'est pas contesté que les loyers dont la SARL HT2A et la SARL Les Deux Augustins ont renoncé à percevoir le paiement constituaient la contrepartie de la mise à disposition de locaux nus, non compris le fonds de commerce d'hôtel-restaurant, de sorte que cette créance de loyers était étrangère aux relations commerciales par ailleurs entretenues par la SARL LHR avec la SARL Les Deux Augustins. Dès lors, la SARL Les Deux Augustins ne peut être tenue comme établissant que les abandons de loyers consentis à cette filiale par la SARL HT2A puis par elle répondaient à un intérêt propre de ces deux sociétés bailleresses, sans qu'ait d'incidence l'intérêt qu'ait pu y trouver le groupe. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ces créances de loyer dans les résultats imposables de la SARL HT2A et de la SARL Les Deux Augustins, après avoir estimé qu'elles procédaient d'un acte anormal de gestion.
7. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Les Deux Augustins n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à la décharge des impositions en litige et à la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes qu'elle a acquittées à ce titre, ainsi que les conclusions qu'elle présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ne peuvent qu'être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la SARL Les Deux Augustins est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Les Deux Augustins et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 15 septembre 2022 à laquelle siégeaient :
- M. Christian Heu, président de chambre,
- M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur,
- M. Jean-François Papin, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 septembre 2022.
Le rapporteur,
Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,
Signé : C. Heu
La greffière,
Signé : N. Roméro
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
La greffière,
Nathalie Roméro
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N°20DA01742
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