Vu la décision en date du 1er décembre 1988, enregistrée au greffe de la Cour le 19 décembre 1988, par laquelle le président de la 6ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la cour, en application de l'article 17 du décret n° 88-906 du 2 septembre 1988, le recours présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la privatisation ;
Vu la requête, enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 24 juillet 1986 par laquelle le ministre de l'économie, des finances et de la privatisation demande à la Cour :
1°) de réformer le jugement du 6 mars 1986 par lequel le tribunal administratif de Lyon a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, établies au nom de M. X..., au titre des années 1978, 1979 et 1980,
2°) de rétablir les impositions dont la décharge a été prononcé ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le Livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, le décret n° 88-707 du 9 mai 1988, et le décret n° 88-906 du 2 septembre 1988 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience du 12 octobre 1989 :
- le rapport de M. LANQUETIN, conseiller ;
- et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de l'option pour le régime des traitements et salaires :
Considérant qu'aux termes de l'article 93-1 1er du code général des impôts alors applicable : "Les agents généraux d'assurances et leurs sous-agents peuvent demander que le revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances qu'ils représentent, ès qualités, soit déterminé selon les règles prévues en matière de traitements et salaires ..." et que selon l'article 104-A dudit code alors en vigueur : "Les agents généraux d'assurances et leurs sous-agents qui entendent se placer sous le régime prévu à l'article 93-1 ter doivent faire connaître leur choix au service des impôts du lieu d'exercice de la profession avant le 1er mars de l'année au titre de laquelle l'imposition est établie. L'option est valable pour ladite année et les deux années suivantes ..." ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que lors de l'établissement, en 1978, de sa déclaration d'ensemble des revenus afférente à l'année 1977, M. X... a porté les rémunérations versées par les compagnies d'assurances qu'il représentait dans la rubrique réservée aux traitements et salaires ;
Considérant que si l'article 104-A précité ne subordonne l'option des agents généraux d'assurance pour le régime prévu en matière de traitements et salaires à aucune condition de forme particulière, il résulte clairement de ses dispositions que la demande du contribuable doit être expressément formulée ; qu'en outre, eu égard aux modalités d'exercice de ladite option valable pour l'année en cours et les deux années suivantes, sans tacite reconduction, le choix du contribuable ne peut se manifester que dans le cadre d'une demande séparée et que par conséquent la seule inscription des revenus considérés dans la déclaration d'ensemble des revenus à la rubrique "traitements et salaires" ne saurait être admise dans la mesure où cette déclaration est déposée au cours d'une année, au titre des revenus de l'année précédente, alors que l'option ne produit ses effets qu'à compter de l'imposition des revenus de l'année au cours de laquelle elle est formulée ; que, dès lors, M. X... ne saurait être regardé comme ayant régulièrement exercé ladite option en se bornant à déclarer les revenus litigieux dans la catégorie des traitements et salaires ainsi qu'il a été dit ci-dessus, et, a fortiori, à indiquer son choix au service des impôts par simple communication téléphonique ; qu'il suit de là que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, pour accorder la décharge demandée par M. X... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1978 à 1980, le tribunal administratif de Lyon s'est fondé sur la régularité de l'option opérée dans les conditions ci-dessus rappelées ;
Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens invoqués en première instance par M. X... ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant que, ainsi qu'il vient d'être dit, M. X... n'ayant pas régulièrement opté pour le régime des traitements et salaires, ses revenus professionnels devraient être déterminés selon les règles applicables aux bénéfices non commerciaux ; que les contribuables qui perçoivent de tels revenus sont tenus de souscrire l'une ou l'autre des déclarations prévues aux articles 97 et 101 du code général des impôts ; qu'aux termes de l'article 104 du code alors en vigueur, "Le bénéfice imposable de tout contribuable qui, percevant des bénéfices non commerciaux ..., n'a souscrit dans les délais légaux aucune des déclarations prévues aux article 97 et 101, est arrêté d'office" ; que le comportement ci-dessus rapporté de M. X... ne saurait suppléer le défaut de déclaration spéciale de ses bénéfices ; que la procédure de redressements unifiée prévue par l'article 1649 quinquies A du code général des impôts alors applicable ne concerne que les insuffisances, inexactitudes, omissions ou dissimulations constatées par l'administration dans les éléments servant de base au calcul des impôts ; qu'elle ne concerne donc pas les différends relatifs au régime d'imposition dont relève le contribuable ; que si par ailleurs le contribuable fait état d'une note de la Direction Générale des impôts du 28 mai 1965, celle-ci ne contient que de simples recommandations et ne saurait par suite, être regardée comme une interprétation formelle de la loi dont pourrait se prévaloir M. X... ; que, dès lors, les bénéfices réalisés par ce dernier ont pu être régulièrement arrêtés d'office comme le prévoit l'article 104 précité ;
Considérant, par suite, que les moyens tirés tant de l'irrégularité de la vérification de comptabilité, dans laquelle l'évaluation d'office ne trouve pas sa source, que du refus par l'administration de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires sont inopérants ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable d'apporter la preuve de l'exagération des bases de son imposition ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant en premier lieu, que pour contester la remise en cause de l'administration d'une partie des dépenses professionnelles de l'année 1977, M. X... soutient que ces frais ont déjà été vérifiés et leur déduction intégralement admise ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le contribuable a été invité, aux termes d'une demande d'information, datée du 18 juillet 1978, à fournir au service local des impôts un état récapitulatif de ses frais accompagné des justificatifs correspondants ; qu'il n'est ni allégué, ni établi qu'à la suite de la transmission de ces documents l'administration ait formellement admis la déductibilité de ces dépenses, le silence gardé par le service n'impliquant aucune interprétation formellement admise par l'administration d'un texte fiscal dont le requérant pourrait se prévaloir en vertu des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code, alors applicable ;
Considérant en deuxième lieu que M. X... prétend obtenir la déduction des amortissements afférents à des biens acquis en 1978 auprès de l'entreprise Rhône-Carrelages ; qu'aux termes de l'article 39.1 du code général des impôts, applicable aux bénéfices non commerciaux conformément à l'article 93-1-2° :"Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ...notamment : ... 2° Les amortissements réellement effectués par l'entreprise ..." et que selon l'article 99 dudit code, les contribuables soumis obligatoirement au régime de la déclaration contrôlée " ... doivent en outre tenir un document appuyé des pièces justificatives correspondantes, comportant la date d'acquisition ou de création et le prix de revient des éléments d'actif affectés à l'exercice de leur profession, le montant des amortissements effectués sur ces éléments, ainsi qu'éventuellement le prix et la date de cession de ces mêmes éléments ..." qu'il est constant que M. X... n'a pas inscrit les éléments en question sur le registre des immobilisations prévu à l'article 99 précité ; que les amortissements correspondants ne peuvent, dès lors, être considérés comme "effectués" au sens de l'article 39.1 sus-visé ; que, par suite, les dites charges d'amortissements ont été, à bon droit, exclues des dépenses déductibles ;
Considérant en troisième lieu que si M. X... prétend que le mobilier et le matériel de bureau acquis en 1979 et 1980 a une durée normale d'utilisation de cinq ans et non de dix ans comme en a décidé l'administration, il n'apporte aucun élément de nature a établir que le délai d'usage des biens en question serait plus court que celui admis par l'administration et qui correspond à la durée normale d'utilisation des biens dont s'agit ; qu'il y a lieu, par suite, d'écarter ce moyen ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la privatisation est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a prononcé la décharge des droits supplémentaires d'impôt sur le revenu établis au nom de M. X... au titre des années 1978 à 1980 et qu'il y a lieu de réformer en conséquence la décision entreprise ;
Article 1er : Les cotisations complémentaires d'impôt sur le revenu et les pénalités correspondantes auxquelles M. X... a été assujetti au titre des années 1978, 1979 et 1980 sont remises à sa charge.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon en date du 6 mars 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1 ci-dessus.
