France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 16 décembre 2021, 20LY01737

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. C... D... a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2012, 2013, 2014 et 2015 et des majorations correspondantes.

Par un jugement n° 1900685-1900702 du 17 mars 2020, le tribunal administratif de Dijon a prononcé la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, résultant de la reconstitution du résultat de l'exercice clos en 2014, et des majorations correspondantes, et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 2 juillet 2020, le 24 août 2021 et le 27 septembre 2021, M. D..., représenté par Me Fiorese, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2012, 2013, 2014 et 2015 et des majorations correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

4°) de condamner l'Etat aux dépens.

Il soutient que :

- le jugement attaqué est insuffisamment motivé s'agissant de la réponse au moyen tiré de l'absence d'acte anormal de gestion ;

- la vérification de comptabilité a excédé la durée de trois mois prévue par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

- la proposition de rectification est, s'agissant du complément d'impôt sur le revenu qui lui a été assigné à la suite de la vérification de comptabilité de son entreprise individuelle au titre de l'exercice clos en 2014, insuffisamment motivée ;

- c'est à tort que l'administration a, dans le cadre de vérification de comptabilité de son entreprise individuelle, écarté sa comptabilité relative à la période du 1er août 2013 au 31 juillet 2014 comme non probante ;

- les délais de paiement qu'il a accordés à la SARL Philippe D... à l'EURL Philippe D... se justifient par un intérêt commercial à soutenir ces clients en difficulté ;

- la vérification de comptabilité de la SARL Domaine Bernard D... et fils a été réalisée dans des conditions irrégulières, dès lors que les demandes de traitement, qui étaient inexécutables, doivent être regardées comme nulles, que la société n'a pu opérer son choix pour l'une des options ouvertes de façon suffisamment éclairée, que ces demandes ont porté sur le logiciel de gestion commerciale de l'entreprise qui ne fait pas partie des écritures comptables, que les traitements opérés sur les données de ce fichier sont irréguliers, et qu'elle n'a pu discuter utilement la pertinence des traitements opérés ;

- les résultats de la reconstitution du chiffre d'affaires et des recettes de la SARL Domaine Bernard D... et fils sont erronés ;

- l'administration ne pouvait imposer entre ses mains la somme de 35 689 euros sur le fondement du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts, dès lors que cette somme ne peut s'analyser comme un abandon de créance de la société au profit d'une de ses associés ;

- l'inscription de la somme de 25 000 euros au crédit de son compte courant d'associé correspond au paiement de travaux de vinification effectués par la SARL Domaine Bernard D... et fils ;

- le montant du complément d'impôt sur le revenu qui lui a été assigné au titre de l'année 2012 est erroné, dès lors qu'il ne parvient pas par ses propres calculs au même montant que l'administration ;

- c'est à tort que l'administration a estimé qu'une partie du déficit commercial de l'année 2013 devait être imputé sur les revenus de l'année 2014 ;

- il a droit à une demi-part de quotient familial supplémentaire sur le fondement du a du 1. de l'article 195 du code général des impôts ;

- il peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 100 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques du 26 mars 2014 sous la référence BOI-IR-LIQ-10-20-20-10, selon lequel : " Par dérogation aux dispositions qui précèdent, les contribuables célibataires, divorcés ou veufs n'ayant pas d'enfant à charge, exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, bénéficient d'une demi-part supplémentaire, s'ils respectent les conditions cumulatives suivantes : avoir un ou plusieurs enfants majeurs ou faisant l'objet d'une imposition distincte (CGI, art. 195, 1-a) (...) ; vivre seul ; avoir supporté à titre exclusif ou principal la charge d'au moins un enfant, pendant au moins cinq années au cours desquelles ils vivaient seuls. " ;

- les majorations pour manquement délibéré ne sont pas justifiées.

Par des mémoires, enregistrés le 14 décembre 2020 et le 16 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Le 8 novembre 2021, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions de la requête tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux établis au titre de l'exercice clos en 2014, et des majorations correspondantes, dans la mesure où ces impositions et majorations ont été déchargés par le jugement n° 1900685 et 1900702 du tribunal administratif de Dijon du 17 mars 2020.

M. D... a produit ses observations en réponse à la communication de ce moyen d'ordre public, enregistrées le 12 novembre 2021.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Evrard, présidente-assesseure,

- et les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. M. D..., qui exploite des vignes à Meursault (Côte-d'Or), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er août 2011 au 30 septembre 2015 à l'issue de laquelle l'administration a réintégré dans ses bénéfices agricoles des années 2012, 2013, 2014 et 2015, d'une part, des omissions de recettes au titre de la période du 1er août 2013 au 31 juillet 2014 révélées par une reconstitution extra-comptable de son chiffre d'affaires et, d'autre part, les intérêts non facturés à ses clients, la SARL Philippe D... et à l'EURL Philippe D..., auxquels il avait consenti des facilités de paiement. A la suite d'une vérification de comptabilité de la SARL Domaine Bernard D... et fils, dont l'intéressé était le gérant et détenait 24,99 % des parts, portant sur la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2015, l'administration a réintégré dans son revenu imposable, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, d'une part, les omissions de recettes rapportées aux bénéfices de la société, qui ont été imposées entre ses mains sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts au titre des années 2014 et 2015, et, d'autre part, des sommes de 35 689 euros et 25 000 euros, se rapportant, respectivement, à un abandon de créance et aux sommes créditées sur son compte courant d'associé au titre de l'exercice clos en 2015, qui ont été imposées, au titre de l'année 2015, sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du même code. En conséquence de ces contrôles, M. D... a été assujetti, selon la procédure contradictoire, à des compléments d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices agricoles et des revenus des capitaux mobiliers et à des compléments de contributions sociales, auxquels ont été appliqués les intérêts de retard et des majorations pour manquement délibéré en application du a. de l'article 1729 du code général des impôts. Par un jugement du 17 mars 2020, le tribunal administratif de Dijon, après avoir joint les demandes formées par l'intéressé, a prononcé la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux assignés à M. D... dans la catégorie des bénéfices agricoles au titre de l'année 2014 résultant de la reconstitution du résultat de l'exercice clos en 2014 et des majorations correspondantes et a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes. M. D... relève appel de ce jugement.

Sur la régularité du jugement :

2. Il ressort des énonciations du jugement attaqué, en particulier des points 32. à 35., que, contrairement à ce que soutient M. D..., les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à l'ensemble des arguments soulevés par le requérant, ont répondu de manière suffisamment motivée au moyen tiré de ce que le contribuable n'avait commis aucun acte anormal de gestion.

Sur les redressements notifiés dans la catégorie des bénéfices agricoles :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au litige : " I.-Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : (...) 2° Les contribuables se livrant à une activité agricole, lorsque le montant annuel des recettes brutes n'excède pas la limite prévue au b du II de l'article 69 du code général des impôts. (...) III.-En cas de mise en œuvre du I de l'article L. 47 A, le délai de trois mois prévu au I du présent article est suspendu jusqu'à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l'administration. " Aux termes de l'article L. 47 A du même livre : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables (...) en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables (...) ".

4. Il résulte de l'instruction, et, notamment, des mentions des propositions de rectification que la vérification de comptabilité dont M. D... a fait l'objet, engagée par une première intervention dans les locaux de l'entreprise le 7 décembre 2015, s'est achevée le 9 mars 2016 lors d'une réunion de synthèse. Si M. D... soutient que la vérification de comptabilité a ainsi excédé la durée de trois mois prévue par le I de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, il résulte de l'instruction que ce délai, qui courait à compter du 7 décembre 2015, a été suspendu, le jour même, par la demande du vérificateur tendant à obtenir la copie des fichiers des écritures comptables informatisées, et que cette suspension s'est poursuivie jusqu'au 11 décembre 2015, date à laquelle ont été remis à l'administration les fichiers informatisés pour l'ensemble de la période vérifiée, cette remise étant seule, en l'espèce, de nature à mettre fin à la suspension du délai prévue par les dispositions précitées. Ainsi, à la date de la réunion de synthèse du 9 mars 2016, le délai de trois mois n'était pas expiré. Par conséquent, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité a excédé le délai de trois mois prescrit par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

5. En second lieu, en vertu des dispositions de l'article 38 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur le revenu est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

6. Les prêts sans intérêts ainsi que l'abandon de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers, ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer que les avantages consentis par une entreprise à un tiers constituent un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties. Dans l'hypothèse où l'entreprise apporte une telle justification, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que cette contrepartie est dépourvue d'intérêt pour l'entreprise ou que sa rémunération est excessive.

7. Au cours de la vérification de comptabilité de M. D..., l'administration a constaté que ce dernier avait cédé une partie de sa production à l'EURL Philippe D... et à la SARL Philippe D..., pour des montants de 261 488 euros, 167 394 euros et 167 943 euros, au titre, respectivement, des exercices clos en 2012, 2013 et 2014, sans toutefois exiger de ces dernières sociétés un quelconque paiement. Elle a considéré que, ce faisant, M. D... avait consenti aux sociétés en cause des avances qui, n'ayant pas été rémunérées, étaient constitutives d'une renonciation à recettes n'entrant pas dans le cadre d'une gestion commerciale normale, et a réintégré dans les bénéfices agricoles de M. D... les intérêts auxquels ce dernier était réputé avoir renoncé, d'un montant de 9 021 euros, 5 273 euros et 3 526 euros, qu'elle a calculés en appliquant au montant des créances les taux d'intérêt annuels de, respectivement, 3,45 %, 3,15 % et 2,10 % au titre de chacun des exercices en cause.

8. M. D... fait valoir que l'EURL Philippe D... et la SARL Philippe D..., qui étaient au nombre de ses principaux clients, rencontraient des difficultés financières et qu'il était de son intérêt, notamment dans la perspective du maintien de ses relations commerciales avec ces sociétés, de leur accorder des facilités de paiement.

9. Toutefois, en se bornant à indiquer, d'une part, que l'EURL Philippe D... a été placée en redressement judiciaire, sans toutefois préciser la date de cet évènement, et, d'autre part, que le montant des passifs des deux sociétés s'établissait, pour l'EURL Philippe D..., à 1 221 172 euros en 2010 et pour la SARL Philippe D... à 425 998 euros en 2016, sans apporter à l'appui de ces affirmations aucun justificatif de nature à les corroborer, et alors au surplus que les périodes invoquées sont soit antérieures, soit postérieures aux périodes vérifiées, M. D... n'établit pas que ses créanciers étaient dans une situation financière difficile au titre des exercices en litige. En outre, il ne résulte pas de l'instruction que M. D..., dont la clientèle, très diversifiée, était composée tant de particuliers que de professionnels, aurait été dans l'impossibilité de trouver des débouchés auprès de tiers autres que les sociétés en cause, alors d'ailleurs que l'administration relève, sans être contredite, que le requérant s'est définitivement abstenu de réclamer le paiement des créances considérées. Enfin, aucun élément du dossier ne permet d'établir que la facturation des intérêts en cause, d'un montant au demeurant modeste, aurait été de nature à aggraver la situation de ses clientes. Par suite, M. D... n'établit pas qu'en renonçant à la facturation d'intérêts sur les avances consenties à l'EURL Philippe D... et à la SARL Philippe D..., il a bénéficié d'une quelconque contrepartie.

10. Il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qu'en s'abstenant de facturer des intérêts sur les avances consenties à l'EURL Philippe D... et à la SARL Philippe D..., M. D... a commis un acte de gestion anormal justifiant la réintégration des recettes correspondantes dans ses bénéfices agricoles des années 2013 et 2014.

Sur les redressements notifiés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers :

En ce qui concerne les redressements opérés sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts :

S'agissant de l'irrégularité de la procédure d'imposition conduite à l'égard de la SARL Domaine Bernard D... et fils :

11. En raison du principe d'indépendance des procédures de redressement menées à l'encontre de la SARL Domaine Bernard D... et fils, d'une part, et de M. D..., d'autre part, les irrégularités de la procédure d'imposition suivie par l'administration à l'encontre de la SARL pour établir les impositions supplémentaires dont elle a été l'objet, à les supposer établies, sont sans incidence sur l'imposition personnelle du requérant. Par conséquent, les moyens tirés de ce que la vérification de comptabilité de la SARL Domaine Bernard D... et fils a été réalisée dans des conditions irrégulières, dès lors que les demandes de traitement informatique effectuées en application du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, qui étaient inexécutables, devaient être regardées comme nulles, que ces demandes ont porté sur le logiciel de gestion commerciale de l'entreprise qui ne fait pas partie de ses écritures comptables, que la société n'a pu opérer son choix pour l'une des options ouvertes par le II de l'article L. 47 A de façon suffisamment éclairée, que les traitements opérés sur les données du logiciel de gestion commerciale sont irréguliers et qu'elle n'a pu discuter utilement la pertinence des traitements opérés, doivent être écartés comme inopérants.

S'agissant du bien-fondé des impositions :

12. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) ".

13. Les compléments d'impôt auxquels M. D... a été assujetti au titre des années 2014 et 2015 procèdent de l'imposition, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, des recettes omises de la SARL Domaine Bernard D... et fils rapportées à ses résultats et regardées comme des revenus distribués appréhendés par le requérant. M. D... ayant régulièrement contesté les rectifications proposées, il appartient à l'administration fiscale, d'établir, d'une part, l'existence des bénéfices qui auraient été distribués par la société, et, d'autre part, le montant des sommes qui auraient été attribuées à cet associé personnellement.

14. A l'appui de sa demande de décharge de ces impositions, M. D... fait valoir que l'administration ne pouvait écarter la comptabilité de la SARL Domaine Bernard D... et fils comme irrégulière et non probante et que les rectifications des résultats pratiquées par l'administration ne sont pas justifiées.

Quant au rejet de la comptabilité :

15. L'administration a constaté, au cours du contrôle, que la SARL Domaine Bernard D... et Fils, qui dispose, en plus du caveau situé à Meursault, de plusieurs entrepôts et lieux de dépôt-vente situés à Pommard, Volnay et Beaune, commercialise à Meursault, outre les vins qu'elle produit sur sa propriété, les vins provenant d'exploitations viticoles appartenant à M. C... D..., Mme F... D... et M. E... B... ou M. A... D.... Les recettes issues de la vente de vins provenant d'autres exploitations étaient créditées aux comptes courants d'associés ouverts dans les écritures de la société, au nom, respectivement, de " Philippes Ventes ", " MJD Ventes ", " B... " et " Alban D... ", la SARL Domaine Bernard D... et Fils refacturant également à ces exploitants des frais de vinification.

16. L'administration a en outre relevé que la SARL Domaine Bernard D... et Fils a eu recours, pour la tenue de sa comptabilité, à un logiciel contenant des applications de comptabilité et de gestion commerciale qui n'étaient pas renseignées de façon automatique ni reliées entre elles, que les ventes effectuées au caveau de Meursault, et qui concernaient pour partie des vins provenant d'autres domaines, étaient retranscrites périodiquement de façon manuelle dans le logiciel commercial, et que les données relatives aux stocks, qui étaient tenues sur des fichiers non dématérialisés, n'étaient pas intégrées dans le logiciel de gestion commerciale et de tenue de la comptabilité. L'administration a également relevé l'existence de ruptures dans la séquentialité des factures émises par la société, au nombre de 33 au titre de l'exercice clos en 2014 et de 56 au titre de l'exercice clos en 2015, l'existence d'écarts importants, tant négatifs que positifs, atteignant pour certains produits plus de 200%, entre les stocks résultant de la comptabilité " papier " et ceux reconstitués à partir de l'inventaire physique réalisé de façon contradictoire lors du contrôle inopiné des 2 et 3 décembre 2015, de même que la présence d'écarts importants entre les ventes déclarées et celles reconstituées en tenant compte de l'état des stocks d'ouverture et de clôture, du volume de la récolte et des pertes, et, enfin, l'absence de clôture de la comptabilité de l'exercice 2015. Elle a considéré que la comptabilité des exercices clos en 2014 et 2015 était irrégulière et non probante.

17. M. D... ne conteste pas l'existence de ruptures dans la séquentialité des factures présentées par la société et l'absence de clôture des comptes au titre de l'exercice 2015. S'il fait état du caractère marginal de ces anomalies, il résulte de l'instruction, et, notamment, des mentions de la proposition de rectification, que les lacunes se sont répétées sur les deux exercices concernés. L'administration fait en outre état de l'importance des recettes non déclarées, lesquelles correspondent, selon les différentes appellations commercialisées par la société, à des omissions de ventes allant de plusieurs centaines à plusieurs milliers de bouteilles de vin par exercice. Dans ces conditions, l'administration a pu se fonder sur le nombre significatif de factures manquantes. Si M. D... conteste par ailleurs la fiabilité de l'inventaire des stocks effectué les 2 et 3 décembre 2015 en indiquant que ce dernier s'est déroulé dans la précipitation, il résulte toutefois de l'instruction, et, notamment, des procès-verbaux d'inventaire annexés à la proposition de rectification, que, d'une part, les opérations d'inventaire ont été effectuées par la vérificatrice assistée de trois inspecteurs des finances publiques et de deux contrôleurs en présence du gérant assisté d'un conseil, et, d'autre part, qu'elles se sont étendues sur deux journées et ont donné lieu à un inventaire détaillé précisant, pour chacune des 22 appellations commercialisées, la récolte de l'année ainsi que le stock en vrac et le stock en bouteilles. La seule circonstance que l'administration a effectué, à la même date, l'inventaire du domaine exploité à titre individuel par M. D..., n'est pas de nature à remettre en cause la validité du contrôle ni la fiabilité les résultats obtenus. Si M. D... soutient en outre que les écarts positifs entre les ventes comptabilisées et celles reconstituées s'expliquent par des déclassements qui n'avaient pas été répertoriés et fait valoir que l'administration n'a pas tenu compte des écarts négatifs, il résulte de l'instruction, d'une part, que l'administration a tenu compte des déclassements qui étaient établis et que M. D... n'apporte, à l'appui de ses affirmations, aucune précision ni aucun élément de preuve permettant d'établir que la société aurait été dans l'obligation d'effectuer des déclassements supplémentaires, alors que les écarts constatés atteignent, pour certaines appellations, entre 64 % et 277 % des ventes comptabilisées, d'autre part, que l'existence d'écarts négatifs est de nature à corroborer l'absence de sincérité de la comptabilité présentée, laquelle ne permet pas de s'assurer avec une précision suffisante du montant des recettes de la société.

18. Il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme établissant que la comptabilité de la SARL Domaine Bernard D... et Fils était irrégulière et dénuée de caractère probant, et qu'elle devait être écartée au titre des exercices clos en 2014 et 2015.

Quant à l'existence et au montant des bénéfices :

19. Pour procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL Domaine Bernard D... et Fils des périodes du 1er août 2013 au 31 juillet 2014 et du 1er août 2014 au 31 juillet 2015, l'administration a déterminé, pour chacune des 22 appellations commercialisées par la société et au titre de chaque période, le volume de vin sorti du stock, en soustrayant du stock comptable de début d'exercice auquel elle avait ajouté la récolte de l'année, le stock de fin d'exercice ainsi que les pertes et le vin offert dans le cadre de dégustations. Elle a comparé ce volume de vin sorti du stock au volume facturé et comptabilisé, en opérant un traitement informatique à partir des données extraites du logiciel de gestion commerciale et de comptabilité, après s'être assurée, au moyen de rapprochements et de sondages, de la fiabilité des données reportées sur ce fichier. Elle a ensuite appliqué au volume de vin sorti du stock, converti en bouteilles de 75 cl, un prix moyen pondéré par période et par appellation, en se fondant sur le prix constaté sur les factures de vente présentées et après avoir écarté les ventes en vrac au regard de leur caractère minoritaire. L'administration a admis un taux de pertes, résultant de mauvaises récoltes ou de dégradation en cours de stockage, de l'ordre de 6 %, en se référant à la moyenne admise pour la profession. Le montant des recettes non déclarées a été déterminé en multipliant le nombre de bouteilles par le prix moyen pondéré. Le service a par ailleurs tenu compte de frais liés à la mise en bouteille, évalués à 1 euro par bouteille. Le montant des recettes omises a ainsi été évalué à 143 175 euros pour la période du 1er août 2013 au 31 juillet 2014 et 171 919 euros pour la période du 1er août 2014 au 31 juillet 2015.

20. M. D... soutient, en premier lieu, que l'administration n'a pas tenu compte des déclassements ou replis ayant conduit la société à commercialiser une appellation d'origine sous une autre appellation plus générale. L'administration fait toutefois valoir, sans être utilement contredite, qu'elle a retenu l'ensemble des replis mentionnés sur le registre de cave tenus par la société, et, notamment, les déclassements entre les appellations Volnay Clos Village et Volnay ainsi qu'entre Volnay Premier Cru et Volnay Taillepieds Premier Cru. L'administration fait en outre valoir, sans être davantage contredite, que la société n'a déclaré aucun repli supplémentaire auprès de l'organisme de défense et de gestion et l'organisme de contrôle agréé, alors qu'une telle déclaration est obligatoire en vertu de l'article D. 644-9 du code rural et de la pêche maritime. M. D... ne produit aucune précision ni aucun justificatif permettant d'établir que les replis pris en compte par le service seraient insuffisants au regard de ceux que la société aurait réellement opérés.

21. M. D... soutient, en second lieu, que les écarts négatifs constatés par le service entre les ventes de vin comptabilisées et celles reconstituées s'expliquent par la vente du vin concerné sous d'autres appellations ou au titre d'autres exercices. Toutefois, l'administration fait valoir, ainsi qu'il a été dit au point précédent, qu'elle a tenu compte des replis dûment justifiés et que la société n'est pas autorisée à pratiquer des replis non déclarés, lesquels ne lui sont, en tout état de cause, pas favorables. En outre, il résulte de l'instruction que l'administration a reconstitué le stock réel de l'exercice clos en 2015 après avoir effectué un rapprochement entre l'inventaire physique du stock et le stock comptabilisé, et qu'elle a reconstitué les ventes opérées à partir des stocks ainsi identifiés. Le requérant ne produit aucune précision ni aucun justificatif permettant d'établir que les sorties de stock relevées par le service au titre d'un exercice donné correspondraient en réalité à des ventes prises en compte au titre d'un exercice distinct.

22. Dans ces conditions, l'administration, qui ne pouvait se fonder sur la seule comptabilité de la société qui n'était pas régulière ni probante, démontre que la méthode extra-comptable utilisée par elle, qui repose sur les données propres à l'entreprise, n'était ni radicalement viciée dans son principe, ni entachée d'approximation qui la rendrait excessivement sommaire.

23. Il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve qui lui incombe de l'existence et du montant des recettes non déclarées par la SARL Domaine Bernard D... et Fils, lesquelles, n'ayant été ni mises en réserve ni incorporées au capital, ne sont pas demeurées investies dans la société et sont ainsi constitutives de distributions consenties par cette dernière. Par suite, l'administration a pu imposer les sommes en cause sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 au nom de M. D..., lequel, regardé par l'administration comme maître de l'affaire, ne conteste pas les avoir appréhendées.

En ce qui concerne les redressements opérés sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts :

24. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ". Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

25. Au cours de la vérification de comptabilité de la SARL Domaine Bernard D... et Fils, l'administration a constaté que des sommes de, respectivement, 35 689 euros et 25 000 euros avaient été portées le 31 juillet 2015 au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de M. D... dans les écritures de la société. L'administration fiscale a imposé ces sommes entre les mains de M. D... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

26. En premier lieu, M. D... soutient que l'opération ayant consisté à transférer la somme de 35 689 euros, débitée du compte courant d'associée ouvert au nom de sa mère, Mme D..., au crédit de son propre compte courant d'associé, constitue une simple substitution de créanciers et ne peut être à l'origine d'un revenu imposable entre ses mains. Toutefois, les éléments qu'il soumet au juge, en dépit du caractère symétrique des écritures comptables passées dans les deux associés, ne permettent pas d'établir, en l'absence des formalités prescrites par l'article 1690 du code civil et de tout autre élément probant, la réalité du transfert de créance invoqué. Dans ces conditions, M. D... ne peut être regardé comme apportant la preuve contraire, qui lui incombe, que la somme en cause ne constitue pas un revenu imposable en application des dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

27. En second lieu, M. D... expose que la SARL Domaine Bernard D... et Fils a effectué pour son compte des travaux de vinification, qu'il assure habituellement le paiement de ces prestations par le débit du compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de la société et que la somme de 25 000 euros, débitée de son compte client, a été portée au crédit de son compte courant afin de lui permettre d'assurer le paiement d'une facture de la société d'un montant de 51 821 euros. Toutefois, il n'apporte à l'instance aucune précision ni aucun justificatif permettant d'établir la réalité de l'opération dont il se prévaut, ni de démontrer que la somme en cause n'est pas constitutive d'un revenu imposable sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

Sur le calcul du revenu global :

28. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et, notamment, des mentions de la proposition de rectification du 29 avril 2016, qu'au titre de l'année 2013, M. D... avait constaté un déficit de 78 252 euros en matière de bénéfices industriels et commerciaux et un déficit reportable de 9 409 euros, que l'administration a imputé sur l'exercice clos en 2014. Si le requérant soutient que la somme de 9 409 euros aurait dû être imputée sur son revenu global de l'année 2013, il n'apporte à l'appui de cette affirmation aucune précision ni aucun justificatif permettant de la tenir pour établie.

29. En second lieu, en se bornant à affirmer qu'il a subi une " surtaxe " d'un montant de 777 euros au titre de l'année 2012, et à renvoyer, pour justifier de l'erreur qui aurait été ainsi commise par l'administration, à une fiche de calcul, sans assortir cette fiche d'aucune explication ni d'aucun justificatif, le requérant ne met pas la cour à même d'apprécier le bien-fondé de son moyen.

Sur la demande tendant à la majoration du quotient familial :

30. En premier lieu, M. D... soutient qu'il a droit à une demi-part de quotient familial supplémentaires sur le fondement du a du 1 de l'article 195 du code général des impôts au titre des années 2013, 2014 et 2015. Il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Dijon.

31. En deuxième lieu, si M. D... se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 100 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques su 26 mars 2014 sous la référence BOI-IR-LIQ-10-20-20-10, selon lequel : " Par dérogation aux dispositions qui précèdent, les contribuables célibataires, divorcés ou veufs n'ayant pas d'enfant à charge, exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, bénéficient d'une demi-part supplémentaire, s'ils respectent les conditions cumulatives suivantes : avoir un ou plusieurs enfants majeurs ou faisant l'objet d'une imposition distincte (CGI, art. 195, 1-a) (...) ; vivre seul ; avoir supporté à titre exclusif ou principal la charge d'au moins un enfant, pendant au moins cinq années au cours desquelles ils vivaient seuls. ", ce paragraphe ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle qui résulte du présent arrêt.

Sur les majorations pour manquement délibéré :

32. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".

33. M. D... conteste l'application de la majoration de 40 % prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts aux compléments d'impôt sur les revenus qui lui ont été assignés, d'une part, dans la catégorie des bénéfices agricoles, à raison des revenus résultant d'un acte anormal de gestion, et, d'autre part, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à raison des recettes omises de la SARL Domaine Bernard D... et Fils rapportées à ses bénéfices imposables et des sommes portées au crédit du compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de la société.

34. Pour justifier l'application de cette majoration aux compléments d'impôt sur le revenu assignés dans la catégorie des bénéfices agricoles, l'administration relève l'importance des minorations constatées, tant au regard des déclarations effectuées, les minorations équivalant à 15 % et 25 % des bénéfices déclarés pour chacun des exercices, qu'au regard du volume de vin dont la vente n'a pas été comptabilisée, qui représente, pour certaines appellations, de 46 % à 509 % des ventes comptabilisées. L'administration s'est également fondée sur les anomalies constatées dans la tenue de la comptabilité de la société ainsi que sur la circonstance qu'en sa qualité de professionnelle de la vente de vin, elle ne pouvait ignorer les minorations ainsi constatées ni la circonstance qu'elles correspondaient à des recettes qui auraient dû être déclarées. Elle a constaté qu'en sa qualité de gérant de cette société et de maître de l'affaire, M. D... ne pouvait ignorer qu'il avait bénéficié, du fait des minorations de recettes ainsi constatées, de revenus qui auraient dû être déclarés.

35. Pour justifier l'application de la majoration aux compléments d'impôt sur les revenus assignés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, l'administration fait valoir, d'une part, que, eu égard aux liens unissant M. D... et ses clients, l'EURL Philippe D... et la SARL Philippe D..., dont il est le gérant, ainsi qu'à l'ancienneté et au montant des créances non recouvrées, M. D... ne pouvait ignorer qu'il renonçait à des revenus qui auraient dû être déclarés, et, d'autre part, qu'en sa qualité de gérant de la SARL Domaine Bernard D... et Fils, il ne pouvait ignorer que les sommes de 35 689 euros et 25 000 euros, portées au crédit de son compte courant, qui ne correspondaient à aucune opération réelle et avaient uniquement pour objet, pour la première, de compenser les retraits en espèce qu'il avait effectués sur ce compte, et, pour la seconde, d'éviter de présenter un solde débiteur, présentaient le caractère de revenus imposables qui auraient dû être déclarés.

36. Dans ces conditions, compte tenu des éléments ainsi rappelés, l'administration doit être regardée comme ayant établi la volonté de M. D... d'éluder les impositions dont il était redevable, justifiant l'application des majorations en litige.

37. Il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin d'examiner la recevabilité des conclusions de la requête, M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et, en tout état de cause, celles tendant à la condamnation de l'Etat aux dépens, doivent être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. D... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l'audience du 18 novembre 2021, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

Mme Evrard, présidente-assesseure,

Mme Caraës, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 décembre 2021.

N° 20LY01737

| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 16 décembre 2021, 20LY01737

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision