| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 24 septembre 2015, 13MA04076

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. E...A...a demandé au tribunal administratif de Marseille la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2004 et 2005, à hauteur de 34 786 euros et, à titre subsidiaire, la réduction de ces cotisations à raison de l'application aux bénéfices non commerciaux rectifiés du système du quotient.

Par un jugement n° 1105076 du 18 juin 2013, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 21 octobre 2013, M.A..., représenté par MeC..., demande à la Cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Marseille du 18 juin 2013 rejetant sa demande ;

2°) d'accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2004 et 2005, à hauteur de 34 786 euros ;

3°) à titre subsidiaire, d'accorder la réduction de ces cotisations supplémentaires par application aux bénéfices non commerciaux rectifiés du système du quotient ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat les frais exposés au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- au vu de la condamnation pénale subie en vertu de l'article L. 223-15-2-1 du code pénal, l'administration a inexactement qualifié les sommes en litige de bénéfices non commerciaux en application de l'article 92 du code général des impôts ;

- le lien avec l'exercice de la profession n'est pas établi par l'administration qui a la charge de la preuve, pas plus que l'absence d'intention libérale des versements des sommes par Mme B...;

- à titre subsidiaire, le système du quotient prévu à l'article 163-0 A du code général des impôts est applicable aux revenus rectifiés au titre des bénéfices non commerciaux s'agissant de revenus exceptionnels et non rattachables à l'exercice habituel d'une profession ;

- pour les deux années en litige, les revenus exceptionnels rectifiés sont supérieurs à la moyenne des revenus nets sur lesquels le requérant a été imposé au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;

- les majorations pour manquement délibéré ne sont pas justifiées dès lors qu'il n'a jamais eu conscience du caractère imposable des sommes en litige ;

- la sanction pénale prise à son encontre et l'indemnisation totale du préjudice subi par les parties civiles excluent toute mauvaise foi de sa part.

Par un mémoire en défense, enregistré le 19 juin 2014, le ministre chargé du budget conclut au rejet de la requête et fait valoir que :

- les revenus en litige relèvent de l'article 92 du code général des impôts dès lors que le versement des sommes concernées n'a pas le caractère d'une pure libéralité compte tenu de la condamnation du requérant à six mois d'emprisonnement pour abus d'ignorance ou de faiblesse d'une personne vulnérable pour l'obliger à un acte ou une abstention néfaste ;

- un revenu exceptionnel est un revenu qui, par sa nature, n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement ;

- les sommes en litige, encaissées par le requérant pendant deux ans et demi, qui ne relèvent pas d'une activité professionnelle, ne sont pas des revenus exceptionnels au sens de l'article 163-0 A du code général des impôts ;

- l'importance des revenus dissimulés par rapport aux revenus déclarés établit l'absence de bonne foi de l'intéressé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Haïli, rapporteur,

- les conclusions de M. Maury, rapporteur public,

- et les observations de MeC..., représentant M.A....

1. Considérant que M. A..., exerçant à l'époque des faits l'activité d'agent d'assurance, a fait l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle au titre des années 2004 et 2005 ; qu'à partir des éléments recueillis dans l'exercice du droit de communication effectué en cours de contrôle auprès du tribunal de grande instance de Marseille, l'administration a relevé que le requérant avait encaissé sur ses comptes bancaires personnels les sommes de 49 610 euros en 2004 et 64 857 euros en 2005, provenant de chèques établis à son bénéfice par Mme D... B... et correspondant au reversement du capital de contrats d'assurance arrivant à leurs termes dont celle-ci disposait chez Fortis, employeur de l'intéressé ; que, par jugement du 11 mai 2007, le tribunal de grande instance de Marseille a condamné M. A...à six mois d'emprisonnement pour abus d'ignorance ou de faiblesse d'une personne vulnérable pour l'obliger à un acte ou une abstention néfaste ; que l'origine et la nature des fonds étant révélées, l'administration a notifié à M. A...des rectifications par lettre du 28 septembre 2007 et taxé ces sommes dans la catégorie des bénéfices non commerciaux prévue à l'article 92 du code général des impôts ; que M. A...interjette appel du jugement du 18 juin 2013 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes qui ont été mises à sa charge au titre des années 2004 et 2005, à hauteur de 34 786 euros, et, à titre subsidiaire, de réduction de ces cotisations par application aux bénéfices non commerciaux rectifiés du système du quotient ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

2. Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année " et qu'aux termes de l'article 92 du même code dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. " ; que ces dispositions ne permettent, dans le cas des personnes dont le train de vie est assuré par des subsides qu'elles reçoivent d'un tiers, de soumettre à l'impôt, comme constituant des revenus, les sommes ainsi perçues que si l'ensemble des circonstances de l'affaire fait ressortir que le versement de ces subsides n'a pas le caractère d'une pure libéralité ;

3. Considérant qu'il résulte des constatations de fait qui sont le support nécessaire du jugement définitif, rendu en matière pénale, du tribunal de grande instance de Marseille en date du 23 février 2007 que M. A...a frauduleusement abusé de la vulnérabilité de PauletteB..., due à son âge et à une déficience psychique pour l'obliger à un acte ou une abstention en l'espèce par remise de chèques pour un montant total de 118 467 euros et que le tribunal dans son jugement sur ajournement en date du 11 mai 2007 a condamné M. A...à six mois d'emprisonnement pour abus d'ignorance ou de faiblesse d'une personne vulnérable pour l'obliger à un acte ou une abstention néfaste ; que M. A...a été assujetti sur le fondement des dispositions de l'article 92 précité du code général des impôts à des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre des années 2004 et 2005 à raison des sommes ainsi détournées par lui ; que M. A... conteste le rattachement des sommes en litige à la catégorie des bénéfices non commerciaux et fait valoir que les versements de Mme B...avait le caractère de pure libéralité ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que les sommes détournées par le requérant tirent leur origine des agissements frauduleux, à l'occasion de son activité d'agent d'assurance, dont l'intéressé s'est rendu coupable à l'égard de MmeB..., sa cliente, et pour lesquels il a fait l'objet d'une condamnation pénale pour abus de vulnérabilité ; que les sommes en cause n'ont, par suite, pas le caractère de libéralités ; qu'eu égard à l'importance et au caractère répété des versements dont le requérant a eu la disposition définitive, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, que M. A...a disposé, au cours de chacune des années en cause, de profits qui doivent être regardés comme des bénéfices non commerciaux conformément aux dispositions de l'article 92 du code général des impôts ;

Sur l'application de l'article 163-0 A du code général des impôts :

4. Considérant qu'aux termes de l'article 163-0 A du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. /La même faculté est accordée au contribuable qui, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, a eu, au cours d'une même année, la disposition de revenus correspondant, par la date normale de leur échéance, à une période de plusieurs années, même si leur montant n'excède pas la moyenne des revenus nets imposables des trois dernières années. " ; qu'il résulte de ces dispositions que les revenus exceptionnels sont ceux qui ne sont pas susceptibles d'être recueillis annuellement et n'ont pas été réalisés dans l'exercice normal de l'activité professionnelle[0][0] ;

5. Considérant qu'à titre subsidiaire, le requérant conclut à l'application du système du quotient, en faisant valoir que les sommes en litige devaient être regardées comme des revenus exceptionnels au sens des dispositions précitées de l'article 163- 0 A du code général des impôts ; qu'il résulte de l'instruction que, le 30 décembre 2011, M. A... a adressé une réclamation au service des impôts en faisant valoir que les sommes en litige devaient être regardées comme des revenus exceptionnels au sens des dispositions précitées de l'article 163- 0 A du code général des impôts ; que, toutefois, les revenus provenant des détournements opérés par le requérant dans le cadre de son activité professionnelle sont dépourvus du caractère exceptionnel auquel est subordonné le bénéfice du système du quotient dès lors, qu'en l'espèce, l'activité délictueuse de M.A... s'est poursuivie au-delà d'une seule année, de la période allant du mois de juillet 2004 au mois de mai 2006 et que les revenus qu'il en a tirés, résultent d'opérations effectuées à titre habituel par le contribuable à l'occasion de son activité d'agent d'assurance ; que, par suite, les conclusions tendant au bénéfice de cette mesure ne peuvent qu'être écartées ;

Sur les pénalités pour manquement délibéré :

6. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré " ;

7. Considérant que l'administration a assorti ses rectifications de la majoration pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, au motif que l'intéressé n'avait pas déclaré les sommes en litige ; que le requérant soutient que la sanction pénale qu'il a subie ainsi que l'indemnisation intégrale du préjudice subi par les parties civiles excluent toute mauvaise foi ; que, toutefois les faits sanctionnés par la condamnation pénale infligée par le tribunal de grande instance de Marseille sont distincts de ceux qui fondent la majoration de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts précité ; que, dès lors, M. A... n'est pas fondé à soutenir qu'il devrait être déchargé de cette majoration au motif qu'il aurait déjà été condamné pour les mêmes faits et qu'il aurait réparé le préjudice de nature civile ; que, par ailleurs, compte tenu de l'importance des montants détournés et non déclarés et du caractère répétitif de ces dissimulations, l'administration doit être regardée comme ayant suffisamment établi l'intention d'éluder l'impôt du contribuable ; que c'est par suite à bon droit qu'elle a appliqué au requérant la majoration de 40 % pour manquement délibéré ;

8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions et majorations litigieuses ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas la partie perdante, la somme, au demeurant non chiffrée, que M. A... demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. E... A...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 3 septembre 2015, à laquelle siégeaient :

- M. Bédier, président de chambre,

- Mme Paix, président-assesseur,

- M. Haïli, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 24 septembre 2015.

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N° 13MA04076