Vu la requête, enregistrée le 26 février 2009, présentée pour M. Jean-Paul X, demeurant ..., par Me Devillières, avocat au barreau de Paris ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 05-4191 en date du 23 décembre 2008 en tant que, par ce jugement, le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2002 ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 février 2010 :
- le rapport de Mme Specht, premier conseiller ;
- les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ;
- et les observations de Me Devillières, avocat de M. X ;
Considérant que M. X a acquis en 2000, 72 des 160 parts composant le capital de la SNC Iracoubo Invest dont le siège était situé à Cayenne (Guyane) et, en 2001, 75 des 160 parts de la SNC Alpha Invest dont le siège est également situé à Cayenne ; qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité de chacune de ces sociétés, l'administration lui a notifié le 30 septembre 2004 les conséquences sur son revenu de l'année 2001 des redressements opérés à l'encontre de la SNC Alpha Invest, à concurrence de sa quote-part dans les résultats de cette société et, le 10 novembre 2004, les conséquences sur son revenu de l'année 2002 des redressements opérés à l'encontre de la SNC Iracoubo Invest à concurrence de sa quote-part dans les résultats de cette société ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la procédure suivie à l'égard de la SNC Alpha Invest et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / (...) ;
Considérant que M. X soutient que la vérification de comptabilité de la SNC Alpha Invest est irrégulière à défaut de notification régulière de l'avis de vérification de comptabilité adressé à cette société ; que si le ministre soutient que l'avis de vérification a été remis le 31 août 2004 en main propre à la gérante d'une société de domiciliation à l'adresse de laquelle était fixé le siège social de la SNC dûment habilitée par le contrat de domiciliation à recevoir le pli adressé à la SNC, il n'apporte pas la preuve qui lui incombe de la notification régulière de l'avis de vérification de comptabilité à cette personne dès lors que la copie de l'avis produite au dossier ne comporte aucune mention relative à l'identité et à la qualité de la personne qui a porté sa signature sur cet avis pour attester de sa réception ; que, par suite, M. X est fondé à soutenir que les impositions mises à sa charge résultant de la vérification de la SNC Alpha Invest ont été établies selon une procédure irrégulière et à en demander la décharge ;
En ce qui concerne la procédure suivie à l'égard de la SNC Iracoubo Invest :
Considérant en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification de comptabilité adressé le 30 septembre 2004 à la SNC Iracoubo Invest et reçu le 6 octobre, mentionnait que la société avait la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ; que les opérations de contrôle de la SNC Iracoubo Invest n'ayant débuté que le 18 octobre 2004, la société a disposé d'un délai suffisant pour recourir à un conseil ;
Considérant en deuxième lieu, que dans le cas où la vérification de comptabilité a été effectuée, comme il est de règle, dans les locaux de l'entreprise, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec lui-même, soit avec ses conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les opérations de vérification de la SNC Iracoubo Invest se sont déroulées du 18 octobre au 5 novembre 2004 au siège social fixé par les statuts de la société à Cayenne dans les locaux de l'entreprise avec laquelle la SNC avait conclu un contrat de domiciliation ; que la représentante légale de la SNC ne s'est pas présentée au siège de la société lors des interventions du vérificateur sur place et s'est bornée à un contact téléphonique avec ce dernier par l'intermédiaire de la société domiciliataire ; que si M. X conteste la réalité des interventions sur place effectuées par le vérificateur, il n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause les indications de l'administration sur ce point ; que, par ailleurs, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose à l'administration de mentionner dans la proposition de rectification les dates des interventions sur place du vérificateur ; que, par suite, M. X n'établit pas que le vérificateur se serait refusé à un débat oral et contradictoire avec le représentant de la SNC Iracoubo Invest ;
Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts : (...) les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (...) ; qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les membres d'une des sociétés de personnes énumérées à l'article 8 du code général des impôts sont personnellement assujettis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; que l'administration ne peut légalement mettre des suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux et par l'indication de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés ; que cette motivation par référence est admise si le document auquel s'est référé l'administration était lui-même suffisamment motivé ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à M. X le 10 novembre 2004 pour ce qui concerne les conséquences des redressements opérés à l'encontre de la SNC Iracoubo Invest précisait la nature et le montant du redressement envisagé ainsi que la quote-part des bénéfices à raison de laquelle il serait imposé ; que, si les motifs du redressement n'ont été donnés à l'intéressé que par référence à une notification régulièrement adressée à la SNC le même jour, cette circonstance, eu égard aux modalités selon lesquelles doivent être imposés les résultats d'une société placée sous le régime des sociétés de personnes, n'a pas comporté d'irrégularité au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que par ailleurs, si l'administration a fait état, dans la notification de redressement adressée à la SNC de divers éléments en possession du service, elle a détaillé dans le même document les éléments sur lesquels elle se fondait pour considérer que les investissements prévus n'avaient pas été réalisés et que les conditions pour bénéficier des dispositions de l'article 163 tervicies du code général des impôts n'étaient en conséquence pas remplies ; que la proposition de rectification adressée à la SNC Iracoubo Invest est, dès lors, suffisamment motivée ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant que M. X a déduit de son revenu global de l'année 2000, en application des dispositions du I de l'article 163 tervicies du code général des impôts applicable aux investissements réalisés dans les départements et territoires d'outre mer entre le 15 septembre 1997 et le 31 décembre 2000 une somme de 899 370 francs (137 108 euros) représentant sa quote-part de l'investissement réalisé par la SNC Iracoubo Invest en Guyane pour la fourniture d'équipements nécessaires à l'exploitation d'unités de production d'énergie solaire ou éolienne ; qu'il soutient qu'à la date à laquelle les redressements ont été notifiés, le 10 novembre 2004, l'action de l'administration en ce qui concerne la déduction effectuée au titre des revenus de l'année 2000 était prescrite ;
Considérant qu'aux termes de l'article 163 tervicies du code général des impôts : I. Les contribuables peuvent déduire de leur revenu net global une somme égale au montant hors taxes des investissements productifs, diminué de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique, qu'ils réalisent dans les départements et territoires d'outre-mer et dans les collectivités territoriales de Mayotte et de Saint-Pierre et Miquelon, dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité dans les secteurs de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports, de l'artisanat, de la maintenance au profit d'activités industrielles, de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques ou réalisant des investissements nécessaires à l'exploitation d'une concession de service public local à caractère industriel et commercial. / Les dispositions du premier alinéa s'appliquent aux investissements réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C. En ce cas, la déduction est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. / La déduction est opérée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. / Si dans le délai de cinq ans de son acquisition ou de sa création ou pendant sa durée normale d'utilisation si elle est inférieure, l'investissement ayant ouvert droit à déduction est cédé ou cesse d'être affecté à l'activité pour laquelle il a été acquis ou créé, ou si l'acquéreur cesse son activité, les sommes déduites sont ajoutées, au titre de l'année au cours de laquelle cet événement est intervenu, au revenu net global du ou des contribuables ayant pratiqué la déduction. (...) ; qu'aux termes de l'article 91 munies de l'annexe II au même code : La déduction prévue au premier alinéa du I. de l'article 163 tervicies du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail. / (...) ; qu'enfin aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. /(...) ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la déduction du montant de l'investissement est opérée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé ; qu'il n'est pas contesté qu'en l'espèce les investissements réalisés par la SNC Iracoubo Invest n'ont été effectivement livrés qu'en avril 2001 ; que, par suite, la réduction d'impôt ne pouvait être accordée qu'au titre de l'année 2001 ; que toutefois l'administration a, comme elle était en droit de le faire, fondé le redressement sur les dispositions précitées l'autorisant à procéder à une reprise de l'avantage accordé en cas de non respect de la condition d'exploitation effective du matériel pendant une durée de cinq ans à compter de son acquisition ; que l'exercice de ce droit de reprise ayant été effectué au titre de l'année 2002, l'imposition en résultant n'était pas prescrite à la date de la proposition de rectification ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SNC Iracoubo Invest a été radiée d'office du registre du commerce de Basse-Terre (Guadeloupe) le 25 juin 2002 et que la SARL Suntech Guyane, fournisseur des installations et chargée de leur maintenance et l'EURL Iracoubo Energie, chargée de l'exploitation des matériels dans le cadre d'un contrat de location conclu avec la SNC Iracoubo Invest ont également cessé leur activité au cours de l'année 2002 ; que par suite, l'investissement qui avait ouvert droit au titre de l'année 2001 à la réduction de l'impôt sur le revenu, a cessé, au cours de l'année 2002, d'être affecté à l'activité pour laquelle il avait été acquis ; que la condition d'exploitation effective pendant une durée de cinq ans de l'investissement réalisé n'étant pas remplie, l'administration était dès lors fondée, en application des dispositions précitées de l'article 163 tervicies du code général des impôts, à ajouter au revenu global de M. X de l'année 2002, les sommes antérieurement déduites ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté la totalité de sa demande ;
DÉCIDE :
Article 1er : M. X est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 2001 et résultant des redressements opérés à l'encontre de la SNC Alpha Invest.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Paul X et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
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N° 09NT00480 2
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