Vu la requête, enregistrée le 15 juillet 2005, présentée pour M. et Mme Y X, élisant domicile ..., par Me Thierry ; M. et Mme X demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 01-4905 en date du 21 avril 2005 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 et des pénalités dont ces cotisations ont été assorties ;
2°) de prononcer cette décharge ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 septembre 2007 :
- le rapport de M. Dalle, rapporteur,
- les observations de Me Thierry, pour M. et Mme X ;
- et les conclusions de Mme de Lignières, commissaire du gouvernement ;
- et connaissance prise de la note en délibéré, enregistrée le 21 septembre 2007, présentée pour M. et Mme X ;
Considérant que M. X a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur les années 1994, 1995 et 1996 ; qu'estimant à l'issue de ce contrôle que l'intéressé exerçait une activité habituelle d'achat et de revente d'immeubles, au sens de l'article 35-I-1° du code général des impôts, l'administration a diligenté une vérification de comptabilité à son encontre puis lui a assigné des compléments d'impôt sur le revenu, au titre des années 1994, 1995 et 1996, en conséquence de la requalification en bénéfices industriels et commerciaux des gains et produits résultant de la cession et de l'exploitation d'immeubles appartenant à M. X, que celui-ci avait déclarés comme plus-values de particuliers ou comme revenus fonciers ; que, par la présente requête, M. et Mme X font appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 1995 et 1996, à la suite de ces contrôles ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des mentions de l'avis de vérification en date du 6 novembre 1997 dont a été destinataire M. X, que figurait sur ce document la mention selon laquelle le contrôle porterait sur « l'ensemble de vos déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées et portant sur la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996 » ; que cette mention autorisait l'administration à faire porter le contrôle tant sur l'activité agricole exercée par l'intéressé, pour laquelle il avait souscrit des déclarations de bénéfices agricoles, que sur son activité de marchand de biens, pour laquelle il n'avait déposé aucune déclaration de bénéfice et dont les requérants indiquent d'ailleurs eux-mêmes qu'elle a été révélée au service au cours du contrôle ; que cet avis précisait en outre que l'intéressé avait la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que l'avis de vérification ne mentionnait pas expressément que le contrôle porterait sur l'activité de marchand de biens de M. X ne peut qu'être rejeté ; que les énonciations de la charte du contribuable vérifié selon lesquelles l'avis de vérification doit fournir « des informations précises sur la nature et l'objet du contrôle » n'ont donc pas davantage été méconnues ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : « Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales … lorsque ces contribuables sont imposables selon un régime de bénéfice réel et que la déclaration annuelle des résultats n'a pas été déposée dans le délai légal ; … Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° » ; qu'aux termes de l'article L. 68 : « La procédure de taxation d'office prévue aux articles 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure » ; que si ces dispositions permettent à l'administration d'évaluer d'office le bénéfice industriel et commercial d'un contribuable ayant omis de répondre dans le délai de trente jours à une mise en demeure du service l'invitant à déposer la déclaration annuelle de résultats correspondant à son activité industrielle et commerciale, elles n'ont ni pour objet ni pour effet d'empêcher l'administration d'engager une vérification de comptabilité à l'encontre dudit contribuable si celui-ci a omis de souscrire sa déclaration de revenu catégoriel dans le délai légal prévu à l'article 53 A du code général des impôts ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que l'administration aurait en l'espèce engagé prématurément la vérification de comptabilité de M. X, en expédiant à celui-ci le 6 novembre 1997 un avis de vérification de comptabilité alors qu'il n'avait pas encore répondu à la mise en demeure du 4 novembre 1997, lui demandant de faire parvenir sous trente jours au service les déclarations de résultats des années 1994, 1995 et 1996, correspondant à son activité industrielle et commerciale de marchand de biens, ne peut qu'être rejeté ;
Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « A l'issue … d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements » ; qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressements du 30 mars 1998, dont procèdent les impositions en litige, relatives aux années 1995 et 1996 et qui comporte l'indication du montant des droits et des pénalités, a été adressée à M. Y X ; que, par courrier en date du 29 janvier 1998, M. X avait expressément demandé que toutes les correspondances ayant trait à la vérification dont il faisait l'objet lui soient directement adressées ; que les requérants ne sont dès lors pas fondés à soutenir que la procédure serait irrégulière en conséquence de ce que le service n'aurait pas adressé au mandataire désigné le 28 décembre 1998 par M. X, chez qui ce dernier avait élu domicile à compter de cette date, la notification de redressements du 30 mars 1998 les informant, en application de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, du montant des droits et pénalités résultant des redressements ;
Considérant, en quatrième lieu, que les requérants contestent le refus opposé par l'administration à la demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires présentée par M. X ; qu'il résulte de l'instruction qu'en ce qui ce concerne les redressements restant en litige devant la cour, le seul désaccord qui opposait l'administration à M. X portait sur la question de savoir si le nombre, la fréquence et l'objet des opérations immobilières réalisées par l'intéressé étaient de nature à caractériser l'exercice d'une activité de marchand de biens ; qu'un tel litige, relatif à la qualification juridique d'une activité du contribuable au regard de la loi fiscale, n'entre pas dans le champ de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que le défaut de consultation de cette commission n'a par suite privé le contribuable d'aucune garantie de procédure ; que les requérants ne peuvent se prévaloir d'une instruction administrative du 3 mars 1999 13 L-1-99, dès lors que celle-ci est relative à la procédure d'imposition ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
Considérant qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable pendant les années d'imposition : « I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. Ces personnes s'entendent notamment de celles qui achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux ; … » ;
Considérant que les revenus déclarés par M. X au titre des années 1995 et 1996 ont fait l'objet de rehaussements fondés sur la réintégration dans les bases d'imposition d'une part des profits réalisés à l'occasion de la vente de divers immeubles, d'autre part, des loyers perçus à l'occasion de la location des immeubles ultérieurement revendus ; qu'à l'appui de leurs conclusions M. et Mme X font valoir que les opérations réalisées par M. X n'avaient pas un caractère spéculatif, qu'elles seraient intervenues dans le cadre de la gestion normale du patrimoine privé de l'intéressé et que les revenus tirés de la location des immeubles ultérieurement revendus ne constituaient pas un bénéfice imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a procédé de 1975 à 1990 à 15 achats de terrains ; qu'il a effectué entre 1977 et 1996 25 opérations de revente d'immeubles, portant sur des terrains acquis en l'état ou qu'il avait lotis ou sur des logements édifiés par ses soins sur des terrains qu'il avait achetés ; qu'il était le président-directeur général de la société anonyme Cetibat ayant participé à ces opérations de lotissement et de construction ; qu'il était également le dirigeant de la société en nom collectif X et Cie, dont l'activité consistait en l'achat et la revente de biens immobiliers ; que, dans ces conditions, il doit être regardé comme ayant habituellement exercé au cours desdites années, l'activité de marchand de biens ; qu'il suit de là que l'ensemble des opérations immobilières effectuées pendant cette période doit être présumé relever de cette activité ;
Considérant que ni les délais ayant séparé les achats des ventes, ni le fait que les logements étaient donnés en location dans cet intervalle de temps ou que M. X s'était engagé à donner en location lesdits logements, ni enfin le mode de financement, à l'aide de prêts particuliers ou épargne logement, des constructions réalisées par M. X, ne constituent la preuve que les immeubles litigieux auraient été acquis dans un but autre que spéculatif ; qu'il en est de même de la circonstance qu'un règlement de copropriété n'aurait été établi que pour un seul des neuf bâtiments construits ;
Considérant que le bénéfice imposable afférent à l'activité de marchand de biens exercée, ainsi qu'il a été dit ci-dessus par M. X, devait être déterminé selon les règles définies à l'article 38 du code général des impôts, en prenant en compte « les résultats d'ensemble des opérations de toute nature » effectuées par le contribuable dans le cadre de cette activité, c'est-à-dire, non seulement les profits ou pertes provenant de la revente de biens précédemment acquis, mais également le bénéfice net procuré par l'exploitation des immeubles, notamment par voie de location, durant la période comprise entre l'achat et la revente de ces biens ; qu'ainsi c'est à bon droit que l'Administration a imposé ledit bénéfice dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que si les requérants soutiennent que l'administration n'aurait pas déterminé ce bénéfice à partir des créances acquises, selon les règles applicables en matière de bénéfices industriels et commerciaux, ils n'apportent aucun commencement de justification à l'appui de leurs allégations, qui ne sont pas corroborées par les pièces du dossier ;
Sur les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts alors applicable : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionné à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie... » ; que M. X, qui dirigeait une société spécialisée dans le commerce des biens immobiliers et qui ne conteste pas avoir fait l'objet d'un redressement de même nature lors d'un précédent contrôle ne pouvait ignorer le régime fiscal applicable aux cessions des immeubles qui lui appartenaient et aux loyers procurés par la location desdits immeubles ; que l'administration établit par suite la mauvaise foi du contribuable ; que les suppléments de droits qui lui ont été assignés pouvaient ainsi être assortis de la majoration prévue à l'article 1729 précité ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande en décharge ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le remboursement des frais exposés par M. et Mme X ;
DECIDE
Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée.
N° 05PA02815 5
