Vu le recours, enregistré le 29 septembre 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, qui demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 0713540 en date du 21 mai 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles la société SEP 2 a été assujettie au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) à titre principal, de remettre ces impositions et pénalités à la charge de la société SEP 2 ou, à titre subsidiaire, de remettre à la charge de cette société les cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt dans la limite de 193 844 euros en bases pour 2004 et dans la limite des bases imposées pour 2005, assorties des seuls intérêts de retard ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 décembre 2013 :
- le rapport de M. Lemaire, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Boissy, rapporteur public ;
1. Considérant que la société SEP 2, qui avait pour activité la gestion de participations, a fait l'objet de vérifications de comptabilité à l'issue desquelles elle a été assujettie à des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005, majorées des intérêts de retard et de pénalités de 80 % en application de l'article 1729 du code général des impôts ; que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat relève appel du jugement en date du 21 mai 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;
Sur le moyen de décharge retenu par le tribunal :
2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 145 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions litigieuses : " 1. Le régime fiscal des sociétés mères, tel qu'il est défini aux articles 146 et 216, est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal qui détiennent des participations satisfaisant aux conditions ci-après : / a. Les titres de participation doivent revêtir la forme nominative ou être déposés dans un établissement désigné par l'administration ; / b. Les titres de participation doivent représenter au moins 5 p. 100 du capital de la société émettrice ; ce pourcentage s'apprécie à la date de mise en paiement des droits de la participation. / (...) / c. Les titres de participation doivent avoir été souscrits à l'émission. A défaut, la personne morale participante doit avoir pris l'engagement de les conserver pendant un délai de deux ans.
/ (...) " ; qu'aux termes de l'article 216 du même code : " I. Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. / (...) " ; qu'aux termes du I de l'article 219 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " (...) a ter. Le régime des plus-values et moins-values à long terme cesse de s'appliquer au résultat de la cession de titres du portefeuille réalisée au cours d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 1994 à l'exclusion des parts ou actions de sociétés revêtant le caractère de titres de participation (...).Pour les exercices ouverts à compter de la même date, le régime des plus ou moins-values à long terme cesse également de s'appliquer en ce qui concerne les titres de sociétés dont l'actif est constitué principalement par des titres exclus de ce régime ou dont l'activité consiste de manière prépondérante en la gestion des mêmes valeurs pour leur propre compte. Pour l'application des premier et deuxième alinéas, constituent des titres de participation les parts ou actions de sociétés revêtant ce caractère sur le plan comptable. Il en va de même (...) des titres ouvrant droit au régime des sociétés mères, (...) si ces (...) titres sont inscrits en comptabilité au compte de titres de participation ou à une subdivision spéciale d'un autre compte du bilan correspondant à leur qualification comptable (...) " ;
3. Considérant qu'il résulte de l'ensemble des travaux préparatoires du régime fiscal des sociétés mères, en particulier des travaux préparatoires de l'article 27 de la loi du 31 juillet 1920 portant fixation du budget général de l'exercice 1920, de l'article 53 de la loi du 31 décembre 1936 portant réforme fiscale, de l'article 45 de la loi n° 52-401 du 14 avril 1952 portant loi de finances pour 1952, des article 20 et 21 de la loi n° 65-566 du 12 juillet 1965 modifiant l'imposition des entreprises et des revenus de capitaux mobiliers et de l'article 9 de la loi de finances pour 2001, ainsi que de la circonstance que le bénéfice de ce régime fiscal a toujours été subordonné à une condition de détention des titres depuis l'origine ou de durée minimale de détention, et, depuis 1936, à une condition de seuil de participation minimale dans le capital des sociétés émettrices, que le législateur, en cherchant à supprimer ou à limiter la succession d'impositions susceptibles de frapper les produits que les sociétés mères perçoivent de leurs participations dans des sociétés filles et ceux qu'elles redistribuent à leurs propres actionnaires, a eu comme objectif de favoriser l'implication de sociétés mères dans le développement économique de sociétés filles pour les besoins de la structuration et du renforcement de l'économie française ; que le fait d'acquérir des sociétés ayant cessé leur activité initiale et liquidé leurs actifs dans le but d'en récupérer les liquidités par le versement de dividendes exonérés d'impôt sur les sociétés en application du régime de faveur des sociétés mères, sans prendre aucune mesure de nature à leur permettre de reprendre et développer leur ancienne activité ou d'en trouver une nouvelle, va à l'encontre de cet objectif ;
4. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : / (...) / b) (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; / (...) / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use de la faculté qu'elles lui confèrent dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou, que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM ont acquis au cours des exercices clos en 2003 et en 2004, des titres composant le capital d'autres sociétés ; qu'elles se sont engagées à conserver ces titres de participation pendant une durée de deux ans à compter de leur acquisition ; qu'au cours des mêmes exercices, ces sociétés ont reçu des sociétés qu'elle avait acquises des dividendes auxquels elles ont appliqué le régime des sociétés mères prévu par les dispositions précitées des articles 145 et 216 du code général des impôts en retranchant leurs montants de leurs bénéfices nets totaux, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges ; que, parallèlement, elles ont déduit de leurs résultats imposables des provisions pour dépréciation des titres litigieux au titre des mêmes exercices ; que la société SEP 2, ainsi que les sociétés Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM, qu'elle a absorbées en 2004, ont par suite dégagé au titre de ces exercices des déficits fiscaux qui ont permis la réalisation d'une importante économie immédiate d'impôt sur les sociétés ;
6. Considérant que l'administration a estimé que les opérations susmentionnées étaient constitutives d'un abus de droit au sens des dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et a, en conséquence, remis en cause la déduction de dividendes que les sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM avaient opérée au titre des exercices clos en 2003 et en 2004 sur le fondement du régime des sociétés mères prévu par les articles 145 et 216 du code général des impôts ;
7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sociétés dont les sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM ont fait l'acquisition avaient cessé toute activité et que leurs actifs étaient constitués uniquement de liquidités ; que si les distributions auxquelles ces sociétés ont procédé ont procuré aux sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM des gains de trésorerie minimes, voire inexistants, elles ont eu pour effet de les priver définitivement de tout moyen susceptible de leur permettre de retrouver une activité ; que si les sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM remplissaient les conditions légales pour bénéficier du régime des sociétés mères prévu par les articles 145 et 216 du code général des impôts alors applicables, si elles ont pris l'engagement de conserver les titres pendant deux ans et si les opérations litigieuses n'ont pas été rendues possibles par l'interposition de sociétés spécialement créées à cette fin, il résulte des circonstances rappelées ci-dessus que les sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM n'ont pris aucune mesure de nature à favoriser le développement des sociétés qu'elles venaient d'acquérir et ne se sont pas comportées à leur égard comme des sociétés mères, mais ont au contraire favorisé leur disparition ; que les opérations litigieuses ont, en revanche, grâce à la déduction immédiate des provisions correspondant à la dépréciation des titres et à l'exonération d'impôt dont bénéficiaient, à l'exception d'une quote-part, les dividendes reçus des sociétés filles en application du régime des sociétés mères, permis de dégager un important déficit fiscal imputable sur les bénéfices des sociétés SEP 2, Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM ; qu'il suit de là que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a jugé que l'administration n'apportait pas la preuve, qui lui incombait, de ce que les opérations litigieuses avaient été inspirées par un but exclusivement fiscal et avaient méconnu les objectifs poursuivis par le législateur quand il a institué le régime des sociétés mères, et de ce qu'elles constituaient ainsi un abus de droit ;
8. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la société SEP 2, tant en première instance qu'en appel, à l'appui de ses conclusions tendant à la réduction des impositions susmentionnées ;
Sur les autres moyens soulevés par la société SEP 2 :
9. Considérant, en premier lieu et en tout état de cause, que le moyen tiré de ce que l'administration aurait irrégulièrement invoqué, devant le juge, des éléments nouveaux qui n'auraient pas été soumis à la procédure contradictoire de rectification manque en fait ;
10. Considérant, en second lieu, qu'eu égard aux objectifs de prévention et de répression de la fraude et de l'évasion fiscales auxquels répondent les pénalités fiscales, le principe de personnalité des peines ne fait pas obstacle à ce que, à l'occasion d'une opération de fusion ou de scission, ces sanctions pécuniaires soient mises, compte tenu de la transmission universelle du patrimoine, à la charge de la société absorbante, d'une nouvelle société créée pour réaliser la fusion ou de sociétés issues de la scission, à raison des manquements commis, avant cette opération, par la société absorbée ou fusionnée ou par la société scindée ; que la société SEP 2, qui est venue aux droits et obligations des sociétés Cathecor, Aux Trois Spécialités, OM Consulting et LHOM, ne peut donc soutenir que la pénalité de 80 % qui lui a été infligée en application de l'article 1729 du code général des impôts ne saurait lui être réclamée faute pour elle d'avoir commis les faits reprochés ;
11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles auxquelles la société SEP 2 a été assujettie au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005, ainsi que des pénalités correspondantes ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
12. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la société Z Immobilier, venant aux droits et obligations de la société SEP 2, demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; que les conclusions présentées à ce titre par la société Z Immobilier doivent dès lors être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : L'article 1er du jugement n° 0713540 du Tribunal administratif de Paris en date du 21 mai 2010 est annulé.
Article 2 : Les cotisations d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles la société SEP 2 a été assujettie au titre des exercices clos en 2003, 2004 et 2005, ainsi que les pénalités correspondantes, sont remises à sa charge.
Article 3 : Les conclusions présentées par la société Z Immobilier au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
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N° 10PA04848
