Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. E... B... et Mme A... F... ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 à 2012.
Par un jugement n° 1716924/1-1 du 16 octobre 2019, le Tribunal administratif de Paris a réduit la base d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales assignées à M. B... et Mme F... d'une somme de 192 389 euros au titre de l'année 2005 et, au titre des années 2006 à 2011, à concurrence des sommes figurant au débit des comptes bancaires des sociétés Amlon ltd et International trade and finance group ltd réintégrées aux résultats imposables de M. B..., a déchargé M. B... et Mme F..., en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales supplémentaires correspondant à cette réduction de base, et enfin a rejeté le surplus des conclusions de leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 3 décembre 2019, le 14 septembre 2020 et le 20 octobre 2020, M. B... et Mme F..., représentés par Me Boudriot, demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1716924/1-1 du 16 octobre 2019 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il a rejeté le surplus de leur demande ;
2°) à titre principal, de prononcer la décharge de la totalité des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 et 2012 ainsi que la décharge de la totalité des contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2012, ainsi que de toutes pénalités et intérêts de retard ;
3°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des suppléments d'impôt résultant de l'application [HP1]du coefficient de 1,25 ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- les redressements maintenus ne sont pas motivés en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'application du coefficient de 1,25 prévu au 7. de l'article 158-7 du code général des impôts n'étant pas de nouveau motivée après la modification des rehaussements suivant leurs observations ;
- ils n'ont pas été informés des conséquences financières des rehaussements en méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;
- ils ont été privés d'un débat oral et contradictoire s'agissant des justificatifs des revenus distribués à Mme F... ;
- subsidiairement, le coefficient de 1,25 ne peut être mis en œuvre compte tenu de la prise de position formelle contenue dans la lettre du 13 juillet 2016 quant au montant du bénéfice net imposable, qui ne comporte pas cette majoration ;
- la proposition de rectification du 22 décembre 2015 n'est pas suffisamment motivée concernant les revenus distribués à Mme F... ;
- M. B... ne s'est livré à aucune activité occulte d'intermédiaire, au travers des sociétés Amlon Limited et ITF, en l'absence de toute activité industrielle et commerciale exercée par ces sociétés par lesquelles les fonds n'ont fait que transiter, et en l'absence d'implication de M. B... dans la gestion de ces sociétés ;
- à supposer que M. B... ait exercé une telle activité occulte, l'imposition de cette activité en application de l'article 155 A du code général des impôts entraînerait une double imposition compte tenu de l'imposition des salaires perçus de la société Vigici pour la même activité au titre des années 2006, 2007, 2008, 2009 et 2010 ;
- les sommes versées par le fiduciaire Dr D... aux sociétés Amlon Ltd et ITF ne sont pas imposables dès lors qu'elles étaient bien destinées à la rémunération de la société Vigici et n'ont fait que transiter par ces sociétés ;
- il n'est pas établi que M. B... a perçu une plus-value correspondant à la cession de titres Uramin ;
- l'activité de M. B... dans le cadre des sociétés Wildmore trading limited et Deltanor ayant été déployée en Suisse, où il est imposé et dispose d'une installation fixe, et non de manière occulte en France, les revenus en résultant ne peuvent être imposés qu'en Suisse aux termes de la convention franco-suisse ;
- la production, en application de l'article L. 143 du livre des procédures fiscales, des pièces relatives à la procédure fiscale concernant M. C... serait utile à la solution du litige ;
- certains des crédits bancaires imposés à ce titre correspondent à des opérations réalisées à son insu par des tiers, d'autres à des remboursements suite à l'annulation d'une opération ;
- il y a lieu de tenir compte des charges supportées par Wildmore et Deltanor à hauteur d'un forfait de 34 % ou à tout le moins de 32 925 euros pour la société Wildmore et de 7 229 euros pour la société Deltanor ;
- l'activité effective déployée par Mme F... en 2012 au profit de la société Areva, non rémunérée, justifiait la mise à disposition d'une secrétaire et d'un véhicule avec chauffeur, lesquels ne constituent pas des revenus distribués ;
- les pénalités ne sont pas justifiées, compte tenu de l'absence d'activité occulte et de manquement délibéré en ce qui concerne les revenus distribués.
Par des mémoires en défense, enregistrés le 30 juillet 2020 et le 14 octobre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention conclue le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Hamon,
- les conclusions de Mme Stoltz-Valette, rapporteur public,
- et les observations de Me Boudriot, avocat de M. B... et de Mme F....
Considérant ce qui suit :
1. M. B... et Mme F... ont fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle au titre des années 2011 et 2012. Le service ayant estimé que M. B... avait exercé de manière occulte une activité d'apporteur d'affaires dans le domaine pétrolier, cette activité a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre des années 2005 à 2010. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales correspondantes ont été mises à leur charge à l'issue de ces procédures, au titre des années 2005 à 2012. M. B... et Mme F... font appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir réduit les bases d'imposition des années 2005 à 2011, a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge en droits et pénalités, de la totalité des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005 à 2012.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ".
3. Aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. [...] ".
4. En premier lieu, ni ces dispositions, invoquées par les requérants, ni aucune autre disposition ou principe n'imposent que le supérieur hiérarchique du vérificateur prenne expressément position après son entretien avec les contribuables. Dès lors, les requérants ne peuvent en tout état de cause utilement soutenir que la procédure d'imposition serait irrégulière, faute pour la réponse apportée le 13 juillet 2013 à leur recours hiérarchique de mentionner à nouveau explicitement l'application du coefficient de 1,25 % prévu par l'article 158 du code général des impôts et mentionnée dans les propositions de rectification. Pour le même motif, ils ne peuvent pas plus utilement soutenir qu'ils n'auraient pas été correctement informés de la modification des rehaussements mis à leur charge à raison du contenu de cette réponse apportée le 13 juillet 2013 à leur recours hiérarchique.
5. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 22 décembre 2015 faisant suite à l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle des requérants fonde les rehaussements relatifs aux revenus distribués à Mme F... sur les articles 12, 13 et 111 c du code général des impôts ainsi que sur des éléments recueillis par la 23ème brigade pendant les opérations de contrôle de la société Areva, à l'origine de ces distributions. La circonstance que la proposition de rectification adressée, par une procédure distincte, à la société Areva a été émise postérieurement au 22 décembre 2015 est par elle-même sans incidence sur la motivation de la proposition de rectification du 22 décembre 2015.
6. Enfin, la circonstance que les requérants n'ont eu communication d'une copie de la proposition de rectification adressée à la société Areva que postérieurement à leur rencontre avec l'interlocuteur départemental ne les a pas privés de la garantie d'un débat oral et contradictoire en ce qui concerne les revenus distribués par cette société à Mme F..., dès lors qu'il est constant que les mêmes éléments de fait et de droit relatifs à ces revenus distribués ont été discutés lors d'un entretien avec le vérificateur le 8 décembre 2015.
Sur le bien fondé des impositions :
En ce qui concerne les revenus professionnels de M. B... :
7. Aux termes des dispositions de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal " et aux termes des dispositions de l'article L. 169 du même livre dans leur rédaction alors applicable : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. ".
8. Le I de l'article 155 A du code général des impôts dispose par ailleurs que : " Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : - soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services ; - soit, lorsqu'elles n'établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que la prestation de services ; - soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit la rémunération des services est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l'article 238 A ". Il résulte de ces dispositions que la possibilité qu'elles prévoient d'imposer entre les mains d'une personne qui rend des services les sommes correspondant à la rémunération de ces services lorsqu'elles sont perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France n'est pas subordonnée, dans l'hypothèse, mentionnée au I de cet article, où la personne qui rend les services est domiciliée en France, à la condition que ces services aient été rendus en France.
9. En premier lieu, pour considérer que M. B... exerçait l'activité occulte d'intermédiaire en affaires pétrolières l'administration fiscale a relevé que celui-ci percevait directement, via les sociétés Wildmore Trading SA et Deltanor Financial limited domiciliées aux Iles vierges britanniques, qu'il contrôlait, animait et dont il était l'unique associé, la rémunération de l'activité d'entremise dans des contrats pétroliers. Les requérants, qui reconnaissent que ces sociétés ont recueilli la rémunération de l'activité personnelle d'intermédiaire de M. B..., n'établissent pas plus en appel qu'en première instance, par leurs seules affirmations, que certaines opérations auraient été réalisées à l'insu de M. B.... Par ailleurs ils ne peuvent utilement faire valoir que cette activité a été exercée en Suisse et, par suite, ne serait pas imposable en France, dès lors qu'en appel ils ne contestent plus que, comme l'ont considéré les premiers juges, M. B... a la qualité de résident fiscal français. Enfin et au surplus les requérants n'établissent pas plus en appel qu'en première instance, par leurs seules affirmations dépourvues de justificatifs, que l'activité dont ces deux sociétés ont recueilli la rémunération aurait été exercée en Suisse. Par suite, et dès lors qu'il est constant que ces deux sociétés sont soumises à un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du code général des impôts, c'est à bon droit que l'administration, en application des dispositions précitées du I de l'article 155 A du code général des impôts, a procédé à l'imposition de ces sommes entre les mains de M. B....
10. Par ailleurs, pas plus en appel qu'en première instance les requérants n'établissent, par leurs seules affirmations, que l'activité des sociétés Wildmore trading SA et Deltanor Financial ltd aurait supporté sur les années en litige un forfait de charges de 34 %, et par la seule production en appel d'extraits de relevés de comptes bancaires ils n'établissent pas plus que des charges auraient été supportées à hauteur de 32 925 euros par la société Wildmore et de 7 229 euros par la société Deltanor.
11. Enfin les requérants ne sont pas fondés à soutenir que les tableaux annexés au courrier du 13 juillet 2013, par lequel il a été répondu à leur recours hiérarchique, constitueraient une prise de position formelle quant à l'absence d'application aux sommes en litige du coefficient de 1,25 prévu par l'article 158 du code général des impôts, dès lors que ce courrier ne comporte aucune position explicite sur l'application de ce coefficient.
12. En revanche, les requérants contestent l'exercice, par M. B..., d'une activité occulte dont il aurait perçu la rémunération au travers de la société Amlon limited et de la société International Trade and Finance group limited (ITF) en faisant valoir, d'une part, que la prestation d'intermédiation dont ces deux sociétés ont effectivement recueilli le paiement a été confiée contractuellement en 2004 à la société de droit suisse Vigici, qui l'a seule exécutée, et d'autre part concernant la plus-value sur la cession de titres de la société Uramin encaissée en 2007 par la société Amlon ltd, que cette transaction a été réalisée par un tiers, associé à 50 % d'Amlon ltd, qui l'a reconnu devant le juge pénal, et que la plus-value n'a jamais été encaissée par M. B....
13. En se bornant à relever que M. B... était bénéficiaire économique et associé à hauteur de 50 % du capital de ces deux sociétés Amlon limited et ITF, domiciliées aux Iles vierges britanniques, ainsi que de la société de droit suisse Vigici dont il est par ailleurs salarié, l'administration, qui en supporte la charge pour pouvoir légalement mettre en œuvre les dispositions précitées de l'article 155 du code général des impôts, n'établit pas que M. B... aurait personnellement réalisé la prestation d'intermédiation qui a été rémunérée par les sommes de 38 500 euros, 165 368 euros et 152 851 euros enregistrées respectivement au cours des années 2006, 2007 et 2008 au crédit des comptes bancaires de ces deux sociétés Amlon limited et ITF. Elle n'établit pas plus, en se bornant à relever que M. B... l'aurait admis au cours de la procédure, que la cession de titres ayant donné lieu en 2007 à une plus-value de 295 796 euros créditée sur le compte bancaire de la société Amlon ltd aurait été réalisée par M. B... et que celui-ci aurait appréhendé 50 % de cette somme, soit 147 898 euros. Dans ces conditions, les requérants sont fondés à soutenir que c'est à tort que le Tribunal a rejeté leurs conclusions sur ces points, et à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes mises à leur charge à raison de ces crédits bancaires.
En ce qui concerne les revenus distribués à Mme F... :
14. L'administration a considéré que les dépenses exposées par la société Areva en 2012, correspondant à la mise à disposition de Mme F... d'un véhicule ainsi qu'au salaire d'un chauffeur privé et d'une secrétaire, constituaient des avantages occultes et les a en conséquence imposées sur le fondement de l'article 111 du code général des impôts qui dispose que : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...).
15. Pour imposer ces sommes entre les mains de Mme F..., l'administration s'est fondée sur le fait que Mme F... a définitivement quitté la société Areva en juin 2011 et a conclu avec cette société un protocole de transaction le 7 janvier 2012 prévoyant sa nomination en qualité de présidente d'honneur bénévole du directoire d'Areva, le versement d'indemnités qui ne sont pas en litige ainsi que la mise à disposition de ce véhicule et de ces personnels, sans confier à Mme F..., hormis ce poste purement honorifique, aucune mission au profit de la société qui serait de nature à justifier ces dépenses. Pour contester cette qualification les requérants se bornent à faire état de ce que Mme F... aurait continué à déployer une activité effective au profit de la société Areva en 2012, et à produire en appel des extraits de l'agenda de Mme F... pour cette année 2012, dépourvus de force probante, ainsi que des attestations peu circonstanciées émanant d'un ancien dirigeant de la société ainsi que de la secrétaire mise à la disposition de Mme F..., laquelle n'apporte pas de précisions sur la nature exacte et la quotité du travail qu'elle aurait fourni, à la demande de Mme F..., au bénéfice de la société Areva. Dans ces conditions, l'administration fiscale était fondée à considérer que les sommes en cause n'ont pas été engagées dans l'intérêt de la société Areva, et à les imposer comme un avantage occulte au bénéfice de Mme F....
Sur les pénalités :
16. L'article 1728 du code général des impôts dans sa rédaction applicable dispose que : " Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. ".
17. Il résulte de ce qui précède que l'administration établit que M. B... a exercé, au cours des années 2006 à 2011, une activité occulte dont la rémunération n'a fait l'objet d'aucune déclaration et a été imposée par les rehaussements en litige. L'administration fiscale était donc fondée à appliquer à ces rehaussements la pénalité de 80 % pour activité occulte prévue par les dispositions précitées.
18. L'article 1729 du code général des impôts dispose quant à lui que : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ".
19. Ainsi que l'ont relevé les premiers juges, en se fondant, pour assortir le rehaussement en matière de revenus distribués de la pénalité susmentionnée, sur la circonstance que Mme F..., en sa qualité de présidente d'honneur du directoire d'Areva ne pouvait ignorer le caractère honorifique du titre accordé et, par suite, le caractère imposable des avantages en nature qui lui ont été octroyés, l'administration justifie le bien-fondé de l'application de cette pénalité, sans que les requérants puissent utilement faire valoir que la société Areva ne les a jamais informés du caractère imposable de ces avantages.
20. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... et Mme F... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des impositions contestées, en droits et pénalités, à concurrence de la réduction de base mentionnée au point 13 ci-dessus.
Sur les frais liés à l'instance :
21. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros à verser à M. B... et Mme F... en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DÉCIDE :
Article 1er : La base d'imposition à l'impôt sur le revenu de M. B... et Mme F... est réduite de 38 500 euros au titre de l'année 2006, 165 368 euros et 147 898 euros au titre de l'année 2007 et 152 851 euros au titre de l'année 2008.
Article 2 : M. B... et Mme F... sont déchargés, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales à concurrence de la réduction de base d'imposition prononcée à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement n° 1716924/1-1 du 16 octobre 2019 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera à M. B... et Mme F... une somme globale de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B... et Mme F... est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. E... B..., à Mme A... F... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.
Délibéré après l'audience du 25 mai 2021, à laquelle siégeaient :
- M. Jardin, président de chambre,
- Mme Hamon, président assesseur,
- M. Aggiouri, premier conseiller,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 juin 2021.
Le rapporteur,
P. HAMONLe président,
C. JARDIN
Le greffier,
C. BUOTLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
[HP1]Conclusions apparaissant page 10/48 de la requête introductive, mais pas reprises dans le Par Ces Motifs ni dans les mémoires ultérieurs Pas abandonnées
N° 19PA03905 2
