| France, Cour administrative d'appel de Paris, 5ème chambre, 24 juin 2021, 20PA00311

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme C... A... ont demandé au Tribunal administratif de Melun la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012.

Par un jugement n° 1608779 du 5 décembre 2019, le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 29 janvier 2020 et le 9 avril 2020, M. et Mme C... A..., représentés par Me D..., demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1608779 du 5 décembre 2019 du Tribunal administratif de Melun ;

2°) de leur accorder la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 6 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. et Mme A... font valoir que :

- ils sont fondés à contester la procédure d'imposition de la société Realnet, en application de l'article 31 du code de procédure civile, dès lors que le rehaussement de leurs revenus est la conséquence du rehaussement des résultats de la société ;

- la vérification de comptabilité de la société Realnet a dépassé le délai de trois mois imparti à l'administration fiscale, en application de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

- le 16 juillet 2014, M. A... s'est opposé à la signature d'un document laissant penser qu'il était à l'initiative d'une demande de documents, et alors qu'il a souligné à cette occasion que le contrôle fiscal de la société Realnet, rachetée depuis deux ans seulement, risquait de compromettre son équilibre financier ;

- la société Realnet a déposé les déclarations relatives à son activité, déficitaire sur les exercices vérifiés, sans que l'administration fiscale ne se soit inquiétée avant le contrôle d'un défaut de déclaration éventuel ;

- l'administration fiscale ne produit ni la mise en demeure adressée à M. A... dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société Realnet, ni l'accusé de réception correspondant ;

- le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas défini, dès lors que l'administration fiscale s'est fondée sur les montants facturés par la société Realnet alors que les encaissements ont lieu entre 60 et 90 jours plus tard ;

- en conséquence de la remise en cause des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, la reconnaissance d'un profit sur le Trésor n'est pas fondée ;

- la vérification de comptabilité de la société Realnet ne peut pas conclure à l'existence de bénéfices sur la période contrôlée, alors que la neutralisation des déficits acquis ne peut remonter au-delà de l'exercice clos le 31 décembre 2003, et que la somme des déficits acquis s'élève à 206 559 euros ;

- compte tenu du délai de règlement des factures, la base de rehaussement de l'impôt sur les sociétés doit être réduite au minimum de 35 402 euros et de 15 044 euros au titre des exercices 2011 et 2012 ;

- dès lors que les bénéfices litigieux résulteraient de la neutralisation d'un déficit reportable, aucun désinvestissement n'est intervenu de sorte que la distribution de revenus ne peut être démontrée ;

- l'administration fiscale ne produit pas les procès-verbaux des assemblées lors desquelles les associés de la société Realnet auraient décidé de l'attribution de dividendes ou de l'affectation des bénéfices en report à nouveau ;

- M. A... ne peut pas être considéré comme le bénéficiaire des revenus distribués par la société Realnet alors que la société a désigné l'ancien gérant, M. B..., en application de l'article 117 du code général des impôts ;

- les revenus distribués mis à leur charge sont exprimés toutes taxes comprises, et l'administration fiscale ne conteste pas le fait que la société Realnet a bien déposé ses déclarations de TVA, par conséquent les sommes de 42 341 et 17 993 euros doivent être ramenées hors taxes ;

- la pénalité mise à la charge de la société Realnet en application de l'article 1759 du code général des impôts n'est pas justifiée.

Par un mémoire en défense enregistré le 17 mars 2020 et des pièces, comportant des avis de dégrèvement, enregistrées les 16 juillet 2020 et 25 septembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Le ministre fait valoir que :

- l'article 31 du code de procédure pénale n'est pas applicable à la procédure fiscale devant les juridictions administratives en vertu du principe de l'indépendance des procédures et du champ d'application du livre des procédures fiscales qui régit normalement la procédure fiscale ;

- pour les prestations de service, le fait générateur de l'imposition est l'encaissement du prix ;

- en outre, les rappels de TVA notifiés à la société REALNET dont M. A... est le gérant ne lui ont pas été distribués ;

- le profit sur le Trésor réalisé par la société n'a pas davantage été distribué ;

- la société a la charge de la preuve de bien-fondé de ses charges dès lors que le report des déficits peut constituer une charge déductible du bénéfice imposable d'un exercice non prescrit et concourt à la détermination des résultats imposables de l'exercice non prescrit, ainsi la charge de la preuve incombe aux requérants ;

- il existe une présomption légale de distribution lorsque les rehaussements ont été transférés soit aux associés et actionnaires soit aux tiers ;

- le requérant qui possède 72,5 % des parts sociale, avec son épouse, de la société REALNET, M. A... ayant la qualité de gérant et disposant seul de la signature bancaire, avait la qualité de maître de l'affaire et ce même si la société a désigné l'ancien gérant M. B... comme bénéficiaire des distributions ;

- le coefficient multiplication appliqué aux contributions sociales a été dégrevé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. E...,

- et les conclusions de Mme Lescaut, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme C... A... ont fait l'objet de cotisations supplémentaires d'impôt, de cotisations sociales et des pénalités correspondantes, sur le revenu distribués dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers provenant d'une société Realnet dont M. A... était associé et gérant, au titre des années 2011 et 2012. Ils relèvent appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision en date du 8 avril 2021, postérieure à l'enregistrement de la requête, le directeur régional des finances publiques a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme totale de 2 308 euros en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales au titre des années 2011 et 2012. Les conclusions de la requête à concurrence de ce dégrèvement sont devenues sans objet et il n'y a plus lieu d'y statuer.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne les conclusions aux fins de décharge :

S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :

3. Aux termes de l'article 31 du code de procédure civile : " L'action est ouverte à tous ceux qui ont un intérêt légitime au succès ou au rejet d'une prétention, sous réserve des cas dans lesquels la loi attribue le droit d'agir aux seules personnes qu'elle qualifie pour élever ou combattre une prétention, ou pour défendre un intérêt déterminé ".

4. En application du principe de l'indépendance des procédures menées à l'encontre d'une société de capitaux, d'une part, et de son dirigeant et associé, d'autre part, les irrégularités commises lors de la procédure de rectification suivie à l'encontre de de la société restent sans incidence sur l'imposition personnelle du dirigeant nonobstant les dispositions précitées de l'article 31 du code civil. Dès lors, l'ensemble des moyens présentés par M. et Mme A..., contre la régularité de leur imposition, tiré d'irrégularités alléguées dans la procédure de vérification de comptabilité de la société Realnet, doit être écarté.

S'agissant du bien-fondé des impositions :

Quant à la charge de la preuve :

5. Comme il a été dit au point précédent, et contrairement à ce qu'allègue l'administration, les conditions d'imposition de la société distributrice restent sans incidence sur la détermination de la charge de la preuve dans le litige relatif à l'imposition personnelle du bénéficiaire de la distribution. Dès lors, l'administration supporte la charge de la preuve du bien-fondé des impositions alors même que la société distributrice a été taxée d'office et supportait cette charge pour les rehaussements qui lui ont été proposés.

Quant à la taxe sur la valeur ajoutée collectée omise et le profit sur le Trésor qui en résulte :

6. Les requérants font valoir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée incluent la taxe qui aurait dû grever certaines prestations de services facturées, selon le service, alors qu'elles n'avaient pas été payées. Or, l'administration affirme sans contredit que ces rappels n'ont pas été distribués. Le moyen doit donc être écarté comme sans incidence sur les rehaussements. Il en va de même s'agissant du profit sur le Trésor de la société qui n'a pas été davantage distribué.

Quant aux reports déficitaires issus d'exercices prescrits :

7. Les requérants font valoir que les reports déficitaires de la société n'avaient pas à être justifiés dès lors qu'ils se rattachaient à des exercices prescrits. Cependant, comme l'oppose le service, la société supporte la charge de la preuve du bien-fondé de ses charges dès lors que le report des déficits peut constituer une charge déductible du bénéfice imposable d'un exercice non prescrit et qu'il concourt à la détermination des résultats imposables de l'exercice non prescrit. Ainsi, s'agissant des rehaussements qui en procèdent, la charge de la preuve, indépendamment de la procédure d'imposition suivie avec la société, incombe au requérant. Or, les requérants n'apportent aucun élément de nature à justifier ces déficits. Il n'y a donc pas lieu de les écarter, pour le moyen invoqué, de l'assiette des bénéfices qui leurs ont été distribués.

Quant à la distribution de sommes incluant la taxe sur la valeur ajoutée :

8. Comme il a été dit au point 5, les bénéfices rectifiés de la société Realnet ont été distribués pour leur montant hors taxe, soit 35 402 euros, et non 42 341 euros, au titre de l'année 2011, et 15 044 euros et non 17 993 euros au titre de l'année 2012. Le moyen tiré du fait que la distribution n'aurait pas dû inclure la taxe sur la valeur ajoutée doit être écarté comme étant dépourvu d'incidence, et même d'objet.

Quant à l'appréhension des revenus distribués :

9. D'une part, aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ".

10. D'autre part, selon l'article 47 de l'annexe II au code général des impôts : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées ". Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...) ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". Les sommes réintégrées par l'administration dans le résultat imposable d'une société ayant fait l'objet d'un rehaussement ne peuvent être regardées comme des revenus distribués au sens de ces dispositions que dans la mesure où elles ont été effectivement appréhendées par leur bénéficiaire. Toutefois, si peuvent seuls être imposés, en application de ces dispositions, les revenus réputés distribués qui ont été effectivement appréhendés par le contribuable, le contribuable qui est maître d'une affaire est réputé avoir appréhendé les distributions réalisées par la société qu'il contrôle. Est regardée comme le maître de l'affaire la personne qui dispose d'un pouvoir exclusif sur la gestion de l'entreprise.

11. Pour démontrer l'appréhension des sommes distribuées par la société Realnet à M. A..., l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance les requérants possédaient plus des sept dixièmes des parts sociales de la société et qu'il avait la qualité de gérant de la société y disposant seul de la signature bancaire. Dans de telles circonstances, et sans qu'il soit besoin de justifier de la distribution des bénéfices par une décision de l'assemblée générale de la société, l'administration fiscale qui démontre que M. A... devait être regardé comme maître de l'affaire, apporte la preuve de l'appréhension par ce dernier, des sommes distribuées par la société Realnet.

En ce qui concerne les pénalités :

12. D'une part, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration (...) entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable (...) d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure (...) ". Aux termes de l'article 1758 A du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur à la date de la proposition de rectification : " I. Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable (...) donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires (...) ". D'autre part, aux termes de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % ".

13. En premier lieu, il résulte, d'une part, des propositions de rectification que, dans des paragraphes spécifiquement consacrés aux majorations, le service a mentionné l'article 1758 A du code général des impôts, dont il a cité la teneur, et a indiqué l'impôt auquel il a appliqué cette majoration et son taux. Dans ces conditions, l'administration a suffisamment précisé les éléments de droit et de fait qui l'ont conduit à appliquer la majoration prévue à l'article 1758 A du code général des impôts aux droits supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu des années en litige. D'autre part, compte tenu de ce qui a été dit aux points 5 à 7, M. A... n'est pas fondé à contester l'assiette des pénalités litigieuses. Dès lors, M. A... n'est pas fondé à critiquer les intérêts de retard ni la pénalité de 10 % litigieuse.

14. En second lieu, à supposer même que la société distributrice aurait fait l'objet d'une pénalité sur le fondement de l'article 1559 du code général des impôts, ce qui ne ressort pas des pièces du dossier, il ne résulte pas de l'instruction, en tout état de cause, que M. A... aurait fait lui-même l'objet d'une telle pénalité, comme le relève d'ailleurs sans contredit l'administration dans son mémoire en défense. Ainsi, le moyen soulevé contre cette pénalité doit être écarté comme inopérant.

15. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande. Leur requête, y compris leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'État n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, doit ainsi être rejetée.

DÉCIDE :

Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur la requête de M. et Mme A... à concurrence du dégrèvement de 2 308 euros prononcé en cours d'instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A... est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris (Pôle contrôle fiscal et affaires juridiques - service du contentieux d'appel déconcentré).

Délibéré après l'audience du 10 juin 2021, à laquelle siégeaient :

- M. Formery, président de chambre,

- M. Platillero, président-assesseur,

- M. E..., premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition du greffe le 24 juin 2021.

Le rapporteur,

B. E...Le président,

S.-L. FORMERY

La greffière,

F. DUBUY-THIAM

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 20PA00311