| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 30 mai 2013, 12PA00344

Vu la requête, enregistrée le 19 janvier 2012, présentée pour la société civile de personnes (SCP) A... Promotion, dont le siège est 17 avenue du Hautmont à Mouvaux (59420), par la Selas Landwell et associés ; la société A... Promotion demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0705997/3 du 17 novembre 2011 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des contributions supplémentaires à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2002 ;

2°) de prononcer, d'une part, le remboursement des impositions contestées et intérêts de retard, mis en recouvrement à concurrence de la somme de 145 368 euros, assortie des intérêts moratoires, d'autre part, la restitution des déficits reportables et amortissements réputés différés comptabilisés antérieurement à la procédure de rectification ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 et notamment son article 43 ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 mai 2013 :

- le rapport de Mme Versol,

- et les conclusions de Mme Bernard, rapporteur public ;

1. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont la société A... Promotion a fait l'objet, l'administration lui a notifié des redressements au titre de l'exercice clos en 2002 ; que la société A... Promotion relève appel du jugement du 17 novembre 2011 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des contributions supplémentaires à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2002 ;

Sur l'étendue du litige :

2. Considérant que, par décision du 27 septembre 2012, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques du Val-de-Marne a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 67 939 euros, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés et de contribution supplémentaire à cet impôt à laquelle la société A... Promotion a été assujettie au titre de l'année 2002 ; que les conclusions de la requête de la société A... Promotion relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;

Sur le surplus des conclusions :

En ce qui concerne la régularité du jugement :

3. Considérant que si la société requérante soutient que les premiers juges n'ont pas suffisamment répondu au moyen tiré de la déductibilité de la provision pour créance douteuse, il ressort de l'examen du jugement attaqué qu'il est suffisamment motivé en ce qui concerne la réponse apportée à ce moyen ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation doit être écarté ;

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

4. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...), notamment: / 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des évènements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire de ses bénéfices imposables des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées par elle qu'ultérieurement, à la condition qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances de fait constatées à la date de clôture de l'exercice, qu'elles soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante ; qu'il appartient au contribuable de justifier tant du montant des provisions qu'il entend déduire de son bénéfice net que du principe même de leur déductibilité ; qu'une entreprise est en droit de constater une provision pour créance douteuse lorsque la situation financière difficile du débiteur rend improbable, à la clôture de l'exercice, son redressement et, par voie de conséquence, le recouvrement des créances ;

5. Considérant qu'à l'issue de la vérification de la comptabilité de la société A... Promotion, l'administration a réintégré au bénéfice imposable, au titre de l'année 2002, une provision, d'un montant de 245 608 euros, destinée à constater le caractère irrécouvrable de la créance détenue sur la société à responsabilité limitée (SARL) A...France, dont la société A... Promotion détient 50 % du capital social, qui est dirigée par le même gérant, M. A..., et qui exerce une activité de promoteur immobilier ; que la société requérante fait valoir que la provision en litige a été initialement constatée le 31 décembre 1994, à concurrence de la totalité du solde de la créance qu'elle détenait sur la SARL A... France à la clôture de l'exercice, d'un montant de 1 411 082 francs (215 082 euros), alors qu'elle détenait depuis l'exercice clos en 1992 une créance sur la SARL A... France, dont le solde s'élevait à 1 757 767 francs (267 970 euros) ; qu'au titre de l'exercice clos en 1995, elle a inscrit en comptabilité une dotation complémentaire, d'un montant de 200 000 francs (30 490 euros), en vue de contribuer à l'apurement du passif de sa filiale ; que, pour justifier du caractère déductible des provisions en litige à la clôture des exercices en 1994 et 1995, la société A... Promotion se prévaut des difficultés financières rencontrées par la SARL A... France ; que, toutefois, elle n'en justifie pas en se prévalant de la circonstance que la SARL A... France n'a pu effectuer aucun remboursement de sa créance au cours de l'exercice clos en 1994 ; qu'elle n'établit pas davantage que la totalité de la créance litigieuse n'était pas recouvrable à la clôture des exercices en 1994 et 1995, en produisant un protocole d'accord de règlement amiable, conclu le 29 mars 1995, entre des établissements bancaires créanciers et différentes sociétés du groupeA..., dont la SARL A... France, en vue de désintéresser ces créanciers par l'attribution de terrains, et une note sur le groupe A...établie le 25 février 1997 par le mandataire ad hoc nommé le 31 mars 1995 par le président du Tribunal de commerce de Paris pour assister M. A... dans le cadre de la procédure de règlement amiable de son groupe ; que, dans ces conditions, la société A... Promotion n'établit pas qu'à la clôture des exercices en 1994 et 1995, la SARL A... France présentait un risque d'insolvabilité nettement précisé la mettant dans l'incapacité de rembourser la totalité de l'avance consentie ;

6. Considérant qu'aux termes du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts issu de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 : " Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession. " ;

7. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, tel que défini au premier alinéa, est applicable pour le calcul du bénéfice imposable, sauf si le contribuable est en droit de se prévaloir de l'une des exceptions prévues par les deuxième et troisième alinéas ; que, dans ce cas, il est possible de rectifier l'actif net du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit et de rattacher l'erreur ou l'omission commise à son exercice d'origine ;

8. Considérant qu'en vertu du deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 précité, une erreur ou omission affectant l'évaluation d'un élément quelconque du bilan d'un des exercices non prescrits peut, si elle a été commise au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier des exercices non prescrits, être corrigée de manière symétrique dans les bilans de clôture et d'ouverture des exercices non prescrits, y compris dans le bilan d'ouverture du premier d'entre eux ; qu'en revanche, la circonstance qu'une méthode erronée a été appliquée pour la première fois lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, puis de manière constante d'exercice en exercice, faussant à chaque fois l'évaluation d'un même poste du bilan - selon un principe identique, mais pour des montants variant en fonction de la composition effective de ce poste -, ne suffit pas à justifier que la correction de la valeur de ce poste au cours d'un des exercices non prescrits puisse être effectuée également dans le bilan d'ouverture du premier de ces exercices ; qu'il ne pourrait en aller ainsi que si et dans la mesure où les éléments individualisés du poste concerné dans ce bilan d'ouverture, parce qu'ils avaient également figuré dans le bilan de clôture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans, ont affecté l'évaluation de ce bilan d'ouverture d'une erreur "intervenue" au cours d'un de ces exercices clos depuis plus de sept ans ;

9. Considérant que la société A... Promotion se prévaut des dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts et soutient qu'elle remplit les conditions pour bénéficier de l'exception prévue au deuxième alinéa ; que, toutefois, l'erreur en cause, tenant à l'inscription en comptabilité de la provision litigieuse, si elle est intervenue la première fois plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, est également intervenue toutes les années suivantes ; que cette circonstance fait obstacle à l'application du deuxième alinéa dont se prévaut la requérante ; que le moyen ne peut, par suite, qu'être écarté ;

10. Considérant que l'instruction administrative 4 A-10-06 du 29 juin 2006, qui commente les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts issues de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004, ne fait pas une interprétation de la loi différente de celle dont il a été fait application ci-dessus ; que la société requérante ne peut utilement s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société A... Promotion n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Melun a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

12. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par la société A... Promotion et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : A concurrence de la somme de 67 939 euros en ce qui concerne la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés et de contribution supplémentaire à cet impôt à laquelle la société A... Promotion a été assujettie au titre de l'année 2002, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société A... Promotion.

Article 2 : L'Etat versera à la société A... Promotion une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société A... Promotion est rejeté.

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