Vu la procédure suivante :
L'établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) " Le Parc et l'Ostal de Garona " a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer le remboursement du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi auquel il estime être éligible au titre de l'année 2017. Par un jugement n° 1900850 du 7 juillet 2020, ce tribunal a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 20TL22992 du 21 juillet 2022, la cour administrative d'appel de Toulouse a rejeté la requête de l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 30 septembre 2022, 30 décembre 2022 et 30 juin 2023 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code de l'action sociale et des familles ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Vincent Mahé, conseiller d'Etat,
- les conclusions de Mme Karin Ciavaldini, rapporteure publique ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SAS Boulloche, Colin, Stoclet et Associés, avocat de l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis au juge du fond que l'établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) " Le Parc et l'Ostal de Garona ", établissement public situé à Montech (Tarn-et-Garonne), a demandé le remboursement, à hauteur d'un montant de 227 428 euros, du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi alors prévu à l'article 244 quater C du code général des impôts, auquel il estime être éligible au titre de l'année 2017, et que l'administration fiscale a rejeté sa demande au motif qu'il n'était pas assujetti à l'impôt sur les sociétés. Cet EHPAD se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 21 juillet 2022 par lequel la cour administrative d'appel de Toulouse a rejeté son appel contre le jugement du 7 juillet 2020 du tribunal administratif de Toulouse rejetant sa demande tendant à ce que soit prononcé ce remboursement.
Sur le cadre juridique :
En ce qui concerne le non-assujettissement à l'impôt sur les sociétés des établissements publics :
2. Aux termes du 1 de l'article 206 du code général des impôts : " sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, (...) sous réserve des dispositions des 6° et 6° bis du 1 de l'article 207, les établissements publics, les organismes de l'Etat jouissant de l'autonomie financière, les organismes des départements et des communes et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ". Aux termes de l'article 1654 du même code : " Les établissements publics, (...) doivent (...) acquitter, dans les conditions de droit commun, les impôts et taxes de toute nature auxquels seraient assujetties des entreprises privées effectuant les mêmes opérations ".
3. Il résulte de ces dispositions qu'un établissement public n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés si le service qu'il gère ne relève pas, eu égard à son objet ou, à défaut, aux conditions particulières dans lesquelles il est géré, d'une exploitation à caractère lucratif.
4. Doivent, notamment, être regardés comme gérés dans des conditions particulières de nature à faire regarder leur exploitation comme non lucrative les établissements dont les services sont destinés à un public ne pouvant accéder aux prestations offertes par les entreprises commerciales et dont les tarifs sont, à cet effet, soit inférieurs à ceux du secteur concurrentiel, compte tenu de l'incidence des impôts commerciaux supportés par ce dernier, soit modulés en fonction de la situation des bénéficiaires.
En ce qui concerne la tarification par les EHPAD de leurs prestations d'hébergement :
5. D'une part, aux termes de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles : " I.- Sont des établissements et services sociaux et médico-sociaux, au sens du présent code, les établissements et les services, dotés ou non d'une personnalité morale propre, énumérés ci-après : (...) 6° Les établissements et les services qui accueillent des personnes âgées (...) ". Aux termes de l'article L. 314-2 du même code, les établissements assurant l'hébergement des personnes âgées mentionnées au 6° du I de l'article L. 312-1 du même code " sont financés par : (...) 3° Des tarifs journaliers afférents aux prestations relatives à l'hébergement, fixés par le président du conseil général, dans des conditions précisées par décret et opposables aux bénéficiaires de l'aide sociale accueillis dans des établissements habilités totalement ou partiellement à l'aide sociale à l'hébergement des personnes âgées (...). Un décret fixe la liste des prestations minimales relatives à l'hébergement, qui est dite " socle de prestations ". Les conditions de l'habilitation à recevoir des bénéficiaires de l'aide sociale sont déterminées par les articles L. 313-6 et suivants du même code, qui prévoient notamment que l'habilitation précise la capacité d'accueil de l'établissement ou du service et qu'elle peut être refusée pour tout ou partie de la capacité prévue.
6. D'autre part, en vertu de l'article L. 342-1 du code de l'action sociale et des familles, les établissements accueillant des personnes âgées qui ne sont pas habilités à recevoir des bénéficiaires de l'aide sociale, ou qui n'accueillent pas à titre principal des bénéficiaires de l'aide sociale pour la fraction de leur capacité au titre de laquelle ils ne sont pas habilités à cette fin, sont soumis aux dispositions spécifiques des articles L. 342-2 à L. 342-6 de ce code. A ce titre, en particulier, l'article L. 342-3 prévoit que les prix des prestations d'hébergement sont librement fixés lors de la signature du contrat qui doit être passé entre l'établissement et la personne âgée, et non pas soumis aux tarifs journaliers fixés en vertu de l'article L. 314-2 du même code par le président du conseil départemental.
7. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que les EHPAD qui sont habilités à accueillir entièrement ou principalement des personnes âgées à faibles ressources sont soumis en principe à une tarification administrée de leurs prestations relatives à l'hébergement, laquelle est applicable à l'ensemble de leurs résidents, qu'ils soient ou non bénéficiaires de l'aide sociale.
Sur le pourvoi :
8. La cour a relevé, par une appréciation souveraine des faits exempte de dénaturation, que l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " était habilité à recevoir des bénéficiaires de l'aide sociale à l'hébergement pour la totalité de sa capacité d'accueil, ce dont elle a déduit sans erreur de droit qu'il était soumis, pour l'ensemble de ses résidents, à des tarifs d'hébergement administrés fixés par le président du conseil départemental en application du 3° de l'article L. 314-2 du code de l'action sociale et des familles. Elle a, par une appréciation souveraine, estimé que, dans ces conditions, les prestations de cet EHPAD étaient destinées à des personnes âgées à faibles ressources ne pouvant accéder aux établissements du secteur privé lucratif, lesquels, en général, ne proposent pas ou proposent en nombre très limité des places éligibles à l'aide sociale. A cet égard, la cour a relevé, sans méconnaître les règles gouvernant la dévolution de la charge de la preuve, que le ministre faisait valoir sans être contredit que les tarifs de cet EHPAD étaient en moyenne inférieurs d'environ 30 % à ceux des EHPAD privés à but lucratif du même département. En déduisant de ces éléments, par un arrêt suffisamment motivé, que l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " devait être regardé comme étant géré dans des conditions particulières de nature à conférer à son exploitation un caractère non lucratif, sans qu'aient d'incidence les circonstances, d'une part, qu'un cinquième seulement de ses résidents bénéficiaient effectivement de l'aide sociale, d'autre part, qu'il emploierait des méthodes de prospection comparables à celles des EHPAD du secteur privé lucratif, la cour n'a ni commis d'erreur de droit ni donné aux faits de l'espèce une qualification juridique erronée.
9. Il résulte de ce qui précède que l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque. Ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu'être rejetées.
D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de l'EHPAD " Le Parc et l'Ostal de Garona " est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à l'établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes " Le Parc et l'Ostal de Garona " et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré à l'issue de la séance du 5 juillet 2023 où siégeaient : M. Rémy Schwartz, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Pierre Collin, M. Stéphane Verclytte, présidents de chambre ; M. Jonathan Bosredon, M. Hervé Cassagnabère, M. Christian Fournier, M. Frédéric Gueudar Delahaye, Mme Françoise Tomé, conseillers d'Etat et M. Vincent Mahé, conseiller d'Etat-rapporteur.
Rendu le 12 juillet 2023.
Le président :
Signé : M. Rémy Schwartz
Le rapporteur :
Signé : M. Vincent Mahé
La secrétaire :
Signé : Mme Magali Méaulle
