| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre - formation à 3, 26 juin 2018, 16BX04049

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme D...B...ont demandé au tribunal administratif de Toulouse la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 pour un montant de 3 129 euros en droits, 715 euros pour les prélèvements sociaux et pour un montant total de 1 538 euros s'agissant de la majoration.

Par un jugement n° 1205530 du 18 octobre 2016, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté la requête de M. et MmeB....

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 16 décembre 2016 M. et MmeB..., représentés par MeG..., demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du 18 octobre 2016 du tribunal administratif de Toulouse ;

2°) de prononcer la décharge des droits et pénalités en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- en ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition, la vérification de la comptabilité de la SARL Toulouse Surdité est entachée de graves irrégularités viciant la procédure d'imposition, qui doivent entraîner la décharge des impositions mises à leur charge au titre des revenus distribués ;

- en ce qui concerne le bien-fondé des impositions, pour ce qui est de la charge de la preuve, les requérants étaient absents de leur domicile lors de la notification de la proposition de rectification du 22 décembre 2008, présentée en recommandé aux intéressés le 24 décembre 2008 et retournée au service le 13 janvier 2009 avec la mention " non réclamé " ; en effet, ils sont de façon générale absents de leur domicile lors des fêtes de fin d'année, et ils n'ont eu connaissance de la proposition de rectification que par le courrier adressé à leur conseil, le 14 février 2011 ;

- les impositions mises à leur charge au titre des revenus distribués procèdent de la remise en cause de certaines charges par le service vérificateur, qui a été contestée par la SARL Toulouse Surdité au motif de la méconnaissance des règles de fonctionnement d'un laboratoire de prothèse auditive dont les ventes se font sur prescription d'un médecin ORL, et dont un certain nombre de dépenses liées à la promotion de l'activité, doit se faire à destination de ces prescripteurs ;

- un certain nombre de factures ont été rejetées pour des raisons de pure forme tenant au fait que les factures étaient libellées au nom de B...ou d'Audition conseil (enseigne commerciale) alors que ces dépenses avaient bien été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ;

- pour ce qui est des achats auprès de la Fnac, pour un montant de 1 694 euros en 2005, de DVD, de CD, de jeux vidéos et de consoles de jeux, ils ont été engagés dans l'intérêt de l'entreprise, mis à disposition des patients et de leurs familles, ainsi que cela a pu être constaté par le vérificateur sur le site de l'Union qui dispose d'une télévision et de jeux pour enfants ; par ailleurs, les acquisitions de livres et de guides sur Hong Kong et la Chine étaient justifiées par les déplacements professionnels qui ont eu lieu dans ces pays ;

- pour ce qui est des achats de couverts, pour un montant de 72,45 euros, ces couverts étaient destinés aux repas du personnel des laboratoiresB..., et donc la dépense a été exposée dans l'intérêt de la SARL Toulouse Surdité, et si la facture n'a pas été libellée au nom de la société Toulouse Surdité, cela n'affecte en rien l'affectation de cette dépense ; cette facture est produite dans le cadre de la présente instance ;

- pour ce qui est des achats de petit équipement, pour un montant de 421,42 euros, auprès de Bati Brico ou de Petit Brico, ces achats étaient destinés au petit équipement des laboratoires d'audioprothèse, et donc la dépense a été exposée dans l'intérêt de la SARL Toulouse Surdité, et la facture du 13 mai 2005 est produite dans le cadre de la présente instance ;

- pour ce qui est des dépenses relatives à un raid 4X4, pour un montant de 1 367, 87 euros, les laboratoires B...disposent d'un véhicule publicitaire qui a participé à un raid en Espagne du 1er au 3 juillet 2005 comme l'indiquent le programme et le bulletin d'inscription qui figurent au dossier ; les factures correspondantes sont jointes au dossier ; la présence de M. E...B...à ce raid se trouve sans incidence sur la déductibilité de la charge dès lors qu'il est en charge des relations commerciales de la société Audition Conseil ;

- pour ce qui est des dépenses relatives à des séminaires à Cannes et l'île Maurice et pour un montant total de 2 123 euros, soit 1 255 euros TTC pour le séminaire à l'île Maurice et une facture d'hôtel de 868 euros TTC pour Juan les Pins, les factures ont été rejetées, pour la première d'entre elle, au motif que le nom des enfants était mentionné sur la facture et pour la facture relative à Juan-les-Pins, au motif que la facture n'était établie qu'au nom de Mme B... ; toutefois, concernant l'île Maurice, ce séjour était destiné à une activité de prospection, dans le but de promouvoir la marque et le réseau d'Audition Conseil, ce qui aboutira à la création de la société Auditio Conseil Océan Indien en 2007, et il est produit les documents afférents à ce séminaire qui a eu lieu entre le 20 et le 31 décembre 2004, ainsi que des justificatifs afférents à des démarches commerciales entre le 27 et le 31 décembre 2005, des réunions dans le domaine des technologies nouvelles en chirurgie et exploration ORL ;

- pour ce qui est des dépenses relatives à des frais de déplacement pour 2005 des montants de 470,70 euros, pour un déplacement à New-York, correspondant à une facture de Voyages Congrés Audio et de 260 euros le 24 juin 2005 (facture de la société Jardel), soit un total de 730 euros, pour ce qui est de cette la dépense de 260 euros elle se rapporte à un aller-retour en avion, entre Toulouse et Paris, le 7 mai 2005, effectué par M. B...et Mme A..., sa grand-mère, pour placer un appareil auditif ;

- en ce qui concerne la dépense, de 470,70 euros, il s'agit de frais de transport aérien pour assister aux rencontres franco-américaines en ORL, les 3 et 4 juin 2005 ; sont produits les justificatifs délivrés par l'agence de voyages, le fait qu'ils soient adressés à " Audition Conseil " enseigne commerciale du groupe ne pouvant faire obstacle au caractère déductible de la dépense ;

- pour ce qui est des pénalités, les majorations de 40 % qui leur ont été appliquées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts ne sont pas justifiées ; il ne peut en effet être considéré qu'il y aurait au sens de cet article, manquement délibéré, dès lors que les dépenses remises en cause portent sur des charges qui sont justifiées contrairement à ce qu'a estimé l'administration, et qu'en tout état de cause, la jurisprudence considère (CAA de Nancy, 20 décembre 2001, M.F..., n° 97NC1054), que la comptabilisation sur plusieurs exercices de frais généraux non justifiés, ne suffit pas à établir la mauvaise foi du contribuable même si les sommes en jeu sont importantes.

Par un mémoire en défense du 4 juillet 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête de M. et MmeB....

Il soutient que :

- comme l'ont relevé les premiers juges, les requérants ne peuvent utilement faire valoir que la vérification de comptabilité de la société dont ils sont associés aurait été irrégulière dès lors qu'en vertu d'une jurisprudence constante du Conseil d'Etat, un tel moyen est inopérant à l'encontre des impositions à l'impôt sur le revenu qui ont été mises à la charge de M. et Mme B... ;

- la notification de la proposition de rectification du 22 décembre 2008 a été présentée en recommandé aux intéressés le 24 décembre 2008 et retournée au service le 13 janvier 2009, l'enveloppe portant la mention " non réclamé ", et dans ces conditions, la notification doit être regardée comme ayant été régulière ;

- de nombreuses factures ne respectent pas les conditions de forme, et ces factures ont été libellées au nom d' " Audition Conseil " alors qu'il existe quatre sociétés utilisant l'enseigne " Audition Conseil " " SARL Toulouse Surdité " " Union Audio Conseil ", " Ramonville audition conseil " et " Audition Conseil Minimes " ;

- en ce qui concerne les achats de la Fnac, les justificatifs des factures ne sont pas produits ; les achats de couverts sont libellés au nom de MmeB... ; pour ce qui est des dépenses de petit équipement, les factures n'ont pas été produites et les dépenses ont été engagées dans les Pyrénées-Orientales ; en ce qui concerne la participation à un raid 4X4, pour un montant de 1 367, 87 euros, la participation de MM. E...et D...B...a été personnelle, et il n'est pas justifié de l'inscription d'un logo publicitaire sur le véhicule, la circonstance que le véhicule soit inscrit à l'actif du bilan se trouvant à cet égard sans incidence ;

- pour ce qui est des dépenses relatives à des séminaires à l'île Maurice et à Cannes, le séjour à l'île Maurice a été effectué par M. et MmeB... et leurs enfants et n'a donc pas été exposé dans l'intérêt de la société ; par ailleurs, la facture de 868 euros TTC a été émise au nom de MmeB..., et ne peut donc être prise en compte ;

- pour ce qui est des dépenses relatives à des frais de déplacement pour un montant de 260 euros qui se rapporte à un aller-retour en avion, entre Toulouse et Paris, le 7 mai 2005, effectué par M. B...et MmeA..., sa grand-mère, pour placer un appareil auditif, cette dépense n'a pas été engagée dans l'intérêt de la société ;

- en ce qui concerne la dépense de 470,70 euros, correspondant à des frais de transport aérien pour assister aux rencontres franco-américaines en ORL, les 3 et 4 juin 2005, la facture est libellée au nom de M.B..., qui ne justifie pas de sa participation à cette manifestation ;

- les majorations de 40 % infligées sur le fondement de l'article 1729-a du code général des impôts sont justifiées compte tenu du caractère grave, répété et intentionnel des manquements constatés, de l'absence de justificatifs produits et de la confusion entretenue par le dirigeant de la société Toulouse Surdité entre les dépenses professionnelles et personnelles.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Pierre Bentolila,

- les conclusions de Mme Déborah De Paz, rapporteur public,

- et les observations de MeG..., représentant M. et MmeB....

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Toulouse Surdité qui exerce en Haute-Garonne une activité de vente de prothèses et d'appareillages auditifs sous l'enseigne " Audition Conseil Laboratoires B...", est détenue à hauteur de 25 % par M. D...B..., de 24 % par Mme H...B...son épouse et à hauteur de 51 % par Mme C...B..., mère de M. D... B.... M.B... est gérant salarié de cette société, son épouse étant salariée en qualité d'audioprothésiste. La SARL Toulouse Surdité a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007 en matière d'impôt sur les sociétés, période prolongée jusqu'au 30 juin 2008 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'exercice et de la période correspondant à l'année 2005, d'un montant respectif en droits et pénalités de 19 519 euros, 217 euros et 1 945 euros, ont été mis en recouvrement le 19 décembre 2011 à l'encontre de la SARL Toulouse Surdité. L'administration, estimant qu'une partie des charges remises en cause avait été exposée dans l'intérêt personnel de M. et MmeB..., a imposé entre leurs mains, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre de l'année 2005, et en application des dispositions des articles 109-1 1° et 110 du code général des impôts, les bénéfices correspondants de la société, regardés comme distribués et a rehaussé en conséquence leurs cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, à hauteur respectivement de 4 756 euros et 1 087 euros.

2. M. et Mme B...relèvent appel du jugement n° 1205530 du 18 octobre 2016 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. Les requérants ne peuvent en tout état de cause utilement faire valoir que la vérification de la comptabilité de la SARL Toulouse Surdité serait entachée d'irrégularités viciant la procédure d'imposition, devant entraîner la décharge des impositions mises à leur charge au titre des revenus distribués, un tel moyen étant inopérant à l'encontre des impositions à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales qui ont été mises à la charge de M. et Mme B....

Sur le bien-fondé des impositions :

4. La proposition de rectification du 22 décembre 2008 a été envoyée à M. et Mme B... à l'adresse de leur domicile. Alors même qu'ils étaient absents de leur domicile le 24 décembre 2008, date de la présentation du pli contenant la proposition, envoyé en recommandé, que ce pli a été retourné au service le 13 janvier 2009 avec la mention " non réclamé " et que les contribuables n'auraient eu connaissance de la proposition de rectification que par le courrier adressé à leur conseil le 14 février 2011, la notification de la proposition de rectification doit être regardée comme ayant été régulièrement adressée le 24 décembre 2008 à M. et Mme B...à qui il appartenait de prendre les dispositions nécessaires à l'acheminement de leur courrier en leur absence. Dans ces conditions, dès lors que, comme l'ont relevé à bon droit les premiers juges, les requérants n'ont pas présenté leurs observations dans le délai légal de trente jours de la notification de la proposition de rectification du 22 décembre 2008, il leur appartient d'établir le caractère exagéré des impositions mises à leur charge, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales.

5. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) 7° Les dépenses engagées dans le cadre de manifestations de caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises, lorsqu'elles sont exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation (...) 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; b. Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; (...) e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; f. Les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles (...) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise (...)". L'article 109 du même code dispose : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ". En application de l'article 110 de ce code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...) ".

6. Pour contester les impositions mises à leur charge à raison des rehaussements de bénéfices dont a fait l'objet la société Toulouse Surdité, les requérants contestent, comme en première instance, la réintégration de diverses charges dans les bénéfices de la société. Pour écarter leur argumentation sur ce point, les premiers juges ont estimé que les requérants n'apportaient pas la preuve qui leur incombe de la justification des déductions de charges remises en cause par l'administration fiscale, dès lors que les dépenses en litige soit n'avaient fait l'objet d'aucune facture mais seulement de tickets de carte bancaire qui ne constituent pas des pièces justificatives de dépenses, soit ne pouvaient être regardées comme ayant été engagées dans l'intérêt de l'entreprise mais dans l'intérêt personnel de M. et Mme B...et de membres de leur famille, soit avaient donné lieu à l'établissement de factures libellées à d'autres noms que celui de la société Toulouse Surdité. Les requérants ne peuvent utilement invoquer, s'agissant de la participation de leurs enfants à des voyages comptabilisés en charge dans les comptes de la société Toulouse Surdité, le fait que leur fils " travaille pour le groupeB... " et que leur fille est audioprothésiste, dès lors qu'il n'est ni établi ni même allégué que leur participation à ces voyages aurait eu un intérêt pour la société Toulouse Surdité. Ils ne peuvent davantage se prévaloir de ce que " audition conseil ", nom auquel étaient libellées certaines factures, est l'enseigne commerciale du " groupe ", en l'absence de tout élément permettant de tenir pour acquis que les dépenses correspondantes ont été faites par la société Toulouse Surdité et dans l'intérêt de cette entreprise. En appel, les requérants ne se prévalent, s'agissant des dépenses en litige, d'aucun autre élément de droit ou de fait dont ils n'auraient pas fait état en première instance. Ainsi, il y a lieu d'écarter leurs moyens concernant les charges de la société Toulouse Surdité par adoption des motifs pertinents retenus par le tribunal.

Sur la majoration de l'article 1729 du code général des impôts :

7. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". En appel, les requérants font valoir que leur bonne foi ne peut pas être remise en cause et qu'il n'y a pas lieu à application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré dès lors que les rectifications portent exclusivement sur des charges qui apparaissent dans la comptabilité de la société SARL Toulouse Surdité et qui sont contrairement à ce qu'a estimé l'administration, justifiées. Toutefois, ainsi qu'il est indiqué au point 6 la SARL Toulouse Surdité a déduit en charges, de façon répétée, de nombreuses dépenses soit se rapportant à des dépenses personnelles des associés, soit relevant d'autres sociétés, soit dépourvues de pièces justificatives ou manifestement étrangères à la société. Compte tenu du caractère répété de ces manquements, de la qualité de gérant et associé de la société de M.B..., et de ce que certaines dépenses ont été exposées dans l'intérêt personnel de M. et MmeB..., l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée des requérants de se soustraire aux impositions dont ils étaient redevables.

8. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué du 18 octobre 2016, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l'année 2005.

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

9. En vertu de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge. Les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme M.et Mme B...doivent, dès lors, être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D...B...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera transmise à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest.

Délibéré après l'audience du 29 mai 2018 à laquelle siégeaient :

Mme Elisabeth Jayat, président,

M. Pierre Bentolila, président-assesseur,

Mme Florence Madelaigue, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 26 juin 2018.

Le rapporteur,

Pierre Bentolila

Le président,

Elisabeth Jayat

Le greffier,

Evelyne Gay-Boissières

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 16BX04049