| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre - formation à 3, 26 juin 2018, 16BX04056

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL L'Union Audition Conseil a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice 2005 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) relatifs à la période correspondant à l'année 2005.

Par un jugement n° 1205532, du 18 octobre 2016, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté la requête de la SARL l'Union Audition Conseil.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 16 décembre 2016, et des mémoires complémentaires enregistrés les 12 juin et 11 août 2017, la SARL L'Union Audition Conseil, représentée par Me D..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du 18 octobre 2016 du tribunal administratif de Toulouse ;

2°) de prononcer la décharge des droits et pénalités en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'administration s'est engagée par courrier du 25 septembre 2008, à recourir à la procédure de contrôle de la comptabilité informatisée sur le fondement de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, mais ce n'est que le 13 mars 2009 que M. C...a informé la société qu'elle pouvait bénéficier des dispositions de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales et l'a interrogée quant à l'exercice de l'option entre les trois possibilités de contrôle ; l'information n'a été donnée à la société verbalement, que le 23 mars 2009, et le 24 mars 2009 par écrit ; la procédure est irrégulière, dès lors que la proposition de rectification du 22 décembre 2008, pour l'année 2005 est intervenue avant la demande d'exercice de l'option, le 13 mars 2009 ;

- le vérificateur, assisté de M.A..., spécialisé dans les vérifications des comptabilités informatiques, a effectué le contrôle sans respecter la procédure de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales ; les CD Rom de la comptabilité informatique des années 2005, 2006 et 2007 ayant été remis au vérificateur le 8 octobre 2008, cela signifie que l'administration fiscale a débuté la vérification avant le 13 mars 2009 ;

- en méconnaissance des articles L. 47 A II et L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration n'a indiqué que tardivement au contribuable qu'elle recourrait à un traitement informatique de sa comptabilité ; contrairement à ce qu'impose l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration n'a pas indiqué, dans la proposition de rectification, la teneur, le suivi et les résultats des traitements informatisés de la comptabilité de la SARL l'Union Audition Conseil qui ont fondé les rectifications ; de plus, le résultat des traitements informatisés aurait dû être communiqué au moins oralement dans le cadre du débat oral et contradictoire avec la SARL l'Union Audition Conseil ;

- le service n'a pas précisé à l'entreprise par écrit, comme le lui imposaient les dispositions de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales, la nature des investigations souhaitées et ne lui a pas communiqué les résultats des traitements informatiques effectués contrairement à ce qu'impose l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- il existe des discordances entre les résultats des vérifications de comptabilité entre les deux sociétés SARL Toulouse Surdité pour laquelle les stocks n'ont pas été remis en cause et la SARL L'Union Audition Conseil ;

- en ce qui concerne la question de la déductibilité des charges, la décision de rescrit du 23 octobre 2007 n° 2007/41 indique qu'il importe uniquement que la dépense en cause soit effectuée par l'assujetti pour son activité économique, et qu'elle réponde à l'intérêt de l'exploitation, ce qui est le cas en l'espèce, des frais de colloques et de séminaires, de voyages et de déplacement, de publicité, de restaurant, et de fournitures ; ces dépenses ont été engagées à destination principalement des médecins ORL prescripteurs ;

- en ce qui concerne la TVA déductible, la rectification, opérée au titre de l'année 2005 s'élève à la somme de 1 975 euros, mais cette somme comprend une erreur de calcul, la totalisation des rappels de TVA déductible s'élevant à 1 789 euros et non à 1 975 euros ;

- selon l'instruction 3 CA 136 du 7 août 2003, la seule inexactitude de l'une des mentions obligatoires de la facture n'implique pas nécessairement la remise en cause de sa validité dès lors que l'opération est justifiée dans sa réalité et qu'elle satisfait aux conditions posées pour la déduction de TVA et la jurisprudence administrative fait application des mêmes principes ;

- si les factures sont établies au nom de l'enseigne commerciale " Audition Conseil " et M.et Mme B...et non de la société " l'Union Audition Conseil ", il n'existe pas de doute quant au fait que les factures ont bien été adressées à la société " l'Union Audition Conseil " ;

- un nombre important de factures émane de la SAS Bardou, qui est spécialisée dans la vente d'appareils d'image et de son, de téléphonie, d'électroménager et climatisation à destination des professionnels ; les laboratoires B...-Audition Conseil disposent de matériel audio et de télévision dans les salles d'attente et sont équipés d'appareils électroménagers et notamment de machines expresso, de micro-ondes et de réfrigérateurs pour le personnel qui y travaille et d'aspirateurs pour le personnel de ménage ;

- les achats effectués chez Metro, sont destinés à des réceptions à caractère commercial et publicitaire ;

- en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, pour ce qui est du supplément d'impôt sur les sociétés constitué par le profit sur le trésor, le montant est non de 1 975 euros, mais de 1 789 euros et ce montant doit être réduit compte tenu des charges qui doivent être admises en déduction ;

- en ce qui concerne les charges non admises en déduction pour l'année 2005, les frais de colloques et de séminaires, représentent pour 2005, un montant de 30 233 euros, ces dépenses souvent à destination des médecins ORL prescripteurs, étant indispensables au fonctionnement de la société ;

- les dépenses effectuées à l'île Maurice ont été exposées dans un but de prospection commerciale pour développer la marque et le réseau Audition Conseil, ces dépenses ayant permis la création de la société Audition Conseil - Océan Indien en 2007 ;

- pour ce qui est du séminaire de Luchon qui a eu lieu au début de l'année 2005, si ces factures sont établies au nom de l'enseigne " Audition Conseil ", ces factures concernent bien la SARL L'Union Audition Conseil ;

- pour ce qui est du séminaire de Cannes, il a donné lieu à la location d'une salle et à l'organisation d'un repas au restaurant Bijou Plage ;

- les dépenses de 70,57 euros et 2 788 euros sont justifiées par la participation aux deuxièmes rencontres franco-américaines en ORL New-York qui se sont déroulées les 3 et 4 juin 2005 ;

- pour ce qui est des dépenses de sponsoring pour des compétitions de golf à Aix les Bains et à Luchon, elles sont justifiées, le libellé de l'écriture SEM Luchon, pour la compétition d'Aix les Bains, étant une erreur ; ces dépenses sont justifiées par des reçus de carte bleue ;

- les dépenses effectuées pour des déplacements à Hong Kong sont liées à la participation au congrès annuel de l'année 2005, de l'institut Portmann, qui assure la promotion des enseignements ORL post-universitaires, dont Mme B...est membre ;

- les frais de publicité d'un montant pour l'exercice 2005, de 23 996 euros, sont en l'espèce déductibles dès lors que ce sont des frais autres que ceux qui sont prohibés par les articles L. 3323-2, L. 3323-4 et L. 3323-5 du code de la santé publique auquel renvoie l'article 237 du code général des impôts ;

- les frais de voyage et de déplacements d'un montant pour l'exercice 2005, de 9 218 euros sont justifiés alors même qu'ils sont établis au nom d'Audition Conseil, les billets d'avion étant nominatifs pour des raisons de sécurité, et la facture ayant été établie au nom des passagers, mais la dépense a été exposée dans l'intérêt de la société ; sont justifiés les frais de déplacement à Bordeaux, pour se rendre à des formations dispensées par l'institut Portmann, ou pour une formation en audiométrie comportementale, dispensée en janvier 2005, des déplacements à Chantilly, pour un séminaire des 26 et 27 juin 2005, un séjour au Bentley Hotel New York ;

- la dépense de 186,94 euros du 6 juillet 2005, à l'hôtel Mercure de Montpellier s'explique par les fonctions de maître de stage de Mme B...à la faculté de pharmacie de Montpellier durant l'année universitaire 2005/2006 ;

- un déplacement à Paris, le 29 mars 2005, de Mme E...B..., doit également être pris en compte ;

- pour ce qui est des dépenses de restaurant des agences de Gaillac et de l'Union pour un montant de 12 868 euros, pour l'année 2005, certaines dépenses ont été rejetées au motif que certaines factures portaient sur les années 2004 et 2006 ; ces repas constituent des repas d'affaires avec des médecins ORL prescripteurs, justifiant la déduction, et certaines factures ont pu être retrouvées ;

- la facture de 791 euros HT correspond à un transport de bagages vers l'île Maurice, à l'occasion d'un déplacement professionnel ;

- pour ce qui est des pénalités, la majoration de 40 % qui a été appliquée à la société sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas justifiée dès lors qu'il ne peut être considéré qu'il y aurait au sens de cet article, manquement délibéré, dans la mesure où les dépenses remises en cause portent sur des charges qui sont justifiées contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif ;

- la bonne foi de la société et celle de son dirigeant ne peuvent pas être remises en cause car les charges qui apparaissent dans la comptabilité de la société sont justifiées, la SARL L'Union Audition Conseil fait partie d'un groupe constitué de plusieurs entreprises évoluant sous l'enseigne Audition Conseil et justifiant des répartitions de charges entre les différents intervenants ; M.B... est à la fois gérant de la SARL Toulouse Surdité et assistant technique au sein de la SARL L'Union Audition Conseil ; les confusions dans la comptabilisation des charges découlent de la taille de l'entreprise et de l'importance des charges engagées ; l'intervention d'un expert-comptable constitue la garantie du respect des normes comptables et fiscales ; il n'y a donc aucun élément intentionnel dans les faits reprochés.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 4 juillet 2017 et 17 mai 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- l'intervention d'un inspecteur spécialisé en informatique ne signifie pas que l'article L. 47 A II du code général des impôts aurait été mis en oeuvre et la réalisation des traitements informatiques avant la date du 13 mars 2009 ; les informations sollicitées le 14 octobre 2008 concernent le fonctionnement des logiciels ce qui ne signifie pas qu'un traitement informatique ait été réalisé avant le 13 mars 2009, la réception de la documentation technique du fournisseur étant intervenue le 24 février 2009 ; après la présentation orale du 23 mars 2009, par le courrier du 24 mars 2009, l'administration a indiqué à la société les recherches que le service entendait entreprendre au moyen des traitements informatiques envisagés et précise les trois options s'offrant à l'intéressée ; MeD..., mandaté par la société, a choisi l'option a. selon laquelle le traitement informatique est effectué sur le matériel utilisé par le contribuable ; l'administration ne doit donner des informations sur les résultats des traitements informatiques réalisés que lorsque des redressements procèdent de ces traitements et en l'espèce, ces traitements n'ont porté que sur les fichiers de lignes de facturation correspondant aux ventes de matériel auditif ;

- les rehaussements notifiés par la proposition de rectification du 22 décembre 2008 ne trouvent pas leur source dans les traitements informatiques que le service aurait réalisés en application du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; dans ces conditions, aucune des branches du moyen tiré de la méconnaissance de ces dispositions ne peut prospérer ;

- le courrier du 24 mars 2009 mentionne les recherches que l'administration entendait entreprendre au moyen des traitements informatiques envisagés et précise les trois options s'offrant à l'intéressée ; la circonstance que ces informations aient été délivrées postérieurement à l'envoi de la proposition de rectification est inopérante puisque les dispositions de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales n'ont pas été mises en oeuvre pour ces rectifications ;

- les dépenses remises en cause par le service ne sont pas engagées dans l'intérêt de l'exploitation ou bien profitent à plusieurs sociétés du groupe informel Audition Conseil ou bien encore, les bénéficiaires des cadeaux et les participants des manifestations financées ne sont pas connus ;

- les pénalités sont justifiées dans la mesure où certaines dépenses présentent un caractère personnel et sont pour certaines dépourvues de pièces justificatives.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ;

- la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Pierre Bentolila,

- les conclusions de Mme Déborah De Paz, rapporteur public,

- et les observations de MeD..., représentant M. et Mme B...et de M. B....

Considérant ce qui suit :

1. La SARL L'Union Audition Conseil, qui exerce, en Haute-Garonne, une activité de vente de prothèses et d'appareillages auditifs sous l'enseigne " Audition Conseil Laboratoires B...", dont Mme E...B...est gérante et actionnaire à hauteur de 50 %, l'autre moitié du capital étant détenue par sa belle-mère, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité selon une procédure de rectification contradictoire portant sur la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007 en matière d'impôt sur les sociétés, période prolongée jusqu'au 30 juin 2008 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. L'administration lui a adressé, dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, le 17 décembre 2008, une proposition de rectification visant à rehausser les cotisations d'impôt sur les sociétés et la contribution additionnelle à cet impôt et les droits de taxe sur la valeur ajoutée dus au titre de l'exercice clos en 2005 et de la période correspondante. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution additionnelle et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'exercice 2005, d'un montant respectif en droits et pénalités de 40 130 euros, 337 euros et 3 049 euros, ont été mises en recouvrement le 19 décembre 2011. La SARL l'Union Audition Conseil relève appel du jugement n° 1205532 du 18 octobre 2016 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa requête tendant à la décharge de ces impositions.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la date d'envoi de l'avis de vérification de comptabilité : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. (...) ". Selon l'article L. 47 A du même livre dans sa rédaction applicable à la même date : " I.-Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration restitue au contribuable, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis et n'en conserve aucun double. / II.-En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas de double. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. / Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées. ".

3. La société requérante soutient sur le fondement des dispositions précitées, que la procédure ayant conduit aux impositions en litige est irrégulière, dès lors que la proposition de rectification du 17 décembre 2008 serait intervenue avant l'intervention, le 24 mars 2009, de la demande d'exercice de l'option prévue par l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales. La société requérante soutient également que la transmission dès le 8 octobre 2008, au vérificateur, d'un CD-ROM contenant la comptabilité de l'entreprise, puis la sollicitation le 14 octobre 2008, par le vérificateur, de la documentation technique relative aux logiciels utilisés par l'entreprise démontreraient l'existence d'un traitement informatique de la comptabilité avant la demande d'exercice de l'option, le 24 mars 2009. Toutefois, les dispositions précitées de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales relatives aux investigations pouvant être menées par l'administration sur le fonctionnement des systèmes informatisés qu'elle utilise, ne font pas obstacle à ce que, en dehors de cette procédure, l'administration demande, dans le cadre d'une vérification de comptabilité, sur le fondement de l'article L. 13 du même livre, une copie des données issues de tels systèmes, y compris sur support informatique, pour les consulter et analyser, à partir de ses propres outils, leur cohérence avec les déclarations fiscales de cette société. Il résulte de l'instruction, et notamment des courriers de l'administration fiscale des 13 et 24 mars 2009 que ce n'est qu'à ces dates, soit postérieurement à la proposition de rectification du 17 décembre 2008 concernant les impositions au titre de l'exercice clos en 2005, que l'administration a indiqué envisager un traitement informatisé de la comptabilité de la société. La circonstance qu'un inspecteur spécialisé en informatique était présent dès le début des opérations de contrôle n'implique pas, par elle-même, que les traitements informatiques prévus par l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales aient débuté dès le mois de septembre 2008 et qu'ils soient à l'origine des rectifications portant sur l'exercice 2005. Dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction, et notamment pas de la proposition de rectification du 17 décembre 2008, que l'administration aurait procédé pour les impositions mises à la charge de la société requérante au titre de l'exercice clos en 2005, à un traitement informatique de la comptabilité, le moyen invoqué sur le fondement de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales doit être écarté. Par ailleurs, à supposer que la société requérante ait entendu contester le fait que l'option prévue par l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales n'ait pas fait l'objet d'une acceptation valable dès lors que cette acceptation n'a été donnée le 31 mars 2009 que par le conseil de la société, en vertu du premier alinéa de l'article 6 de la loi du 31 décembre 1971 susvisée : " Les avocats peuvent assister et représenter autrui devant les administrations publiques, sous réserve des dispositions législatives et réglementaires. ". Il résulte de ces dispositions que sous réserve des dispositions législatives et réglementaires excluant l'application d'un tel principe dans les cas particuliers qu'elles déterminent, les avocats ont qualité pour représenter leurs clients devant l'administration fiscale sans avoir à justifier du mandat qu'ils sont réputés avoir reçu de ces derniers dès lors qu'ils déclarent agir pour leur compte. Dans ces conditions, la société n'est pas fondée à soutenir que Me D...ne pouvait valablement exercer l'option prévue par l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales au nom de la société L'Union Audition Conseil.

4. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. / En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués. (...) ". Dès lors qu'ainsi qu'il est mentionné au point 3 que, concernant les impositions supplémentaires de l'exercice 2005 qui sont en litige, l'administration n'a pas mis en oeuvre de traitement informatisé de la comptabilité, le moyen invoqué par la société requérante sur le fondement de cet article tiré de l'absence d'information donnée par la proposition de rectification du 17 décembre 2008, quant à " la nature des traitements effectués ", ne peut qu'être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

5. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) 7° Les dépenses engagées dans le cadre de manifestations de caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises, lorsqu'elles sont exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation (...) 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; b. Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; (...) e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; f. Les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles (...) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise (...) ".

6. Comme l'a estimé le tribunal, si l'acte contesté par l'administration s'est traduit, en comptabilité, par une écriture portant sur les charges de la nature de celles qui sont visées à l'article 39 du code général des impôts, et qui viennent en déduction du bénéfice net défini à l'article 38 du code, l'administration doit être réputée apporter la preuve qui lui incombe, si le contribuable n'est pas, lui-même, en mesure de justifier dans son principe comme dans son montant, de l'exactitude de l'écriture dont s'agit, quand bien même, en raison de la procédure mise en oeuvre, il n'eût pas été, à ce titre, tenu d'apporter pareille justification. Il résulte des dispositions citées ci-dessus du 5 de l'article 39 du code général des impôts que les dépenses de cadeaux sont en principe déductibles. Il en va cependant autrement si l'entreprise ne justifie pas de l'intérêt direct que présente, pour son activité présente ou future, l'entretien de bonnes relations avec les bénéficiaires des cadeaux ou si l'administration établit que le montant d'une dépense est excessif au regard de l'intérêt que le bénéficiaire du cadeau présente pour l'entreprise. Il en va de même des dépenses de voyages, de déplacement et de réception.

7. Ainsi que l'ont relevé à bon droit les premiers juges, par des motifs pertinents qu'il convient d'adopter, pour certaines des dépenses en litige, la société requérante ne dispose pas de factures, pour d'autres dépenses, elle ne dispose que des reçus de cartes bleues, qui ne constituent pas des pièces justificatives de dépenses, de nombreuses factures qu'elle a passées en charge sont libellées au nom de l'enseigne d'" Audition Conseil " alors qu'il existe quatre sociétés utilisant l'enseigne " Audition Conseil " et qu'il existe à Toulouse, dans son agglomération et dans la région, plusieurs centres sous cette enseigne, d'autres factures sont libellées au nom des actionnaires, M. et Mme B...ou au nom d'autres sociétés appartenant aux épouxB..., et plusieurs factures concernent manifestement des dépenses personnelles ou ne sont assorties d'aucune précision sur l'intérêt retiré par la société de la prise en charge de ces frais. Ainsi, il ne peut être considéré que les dépenses en litige constitueraient des charges déductibles du résultat.

8. Il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a considéré que le rejet par l'administration de dépenses passées en déduction de charges pour l'année 2005 était fondé et justifiait les rehaussements qui ont été appliqués à la SARL L'Union Audition Conseil au titre de l'exercice clos en 2005.

9. Par voie de conséquence, la société n'est pas fondée à demander la décharge des suppléments d'imposition d'un montant de 337 euros à la contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés. Elle ne peut davantage contester le supplément d'impôt sur les sociétés lié au " profit sur le Trésor " - lequel est bien de 1 975 euros, ainsi qu'il est indiqué dans les propositions de rectification, et non de 1 789 euros comme le soutient la société requérante - ainsi qu'il sera dit au point 12. du présent arrêt, en ce qui concerne les rappels mis à la charge de la société au titre de la taxe sur la valeur ajoutée.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

10. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération(...)II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ".

11. Il résulte par ailleurs des dispositions de l'article 271 précitées du code général des impôts, interprétées à la lumière des paragraphes 1 et 2, 3 et 5 de l'article 17 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977, que l'existence d'un lien direct et immédiat entre une opération particulière en amont et une ou plusieurs opérations en aval ouvrant droit à déduction est, en principe, nécessaire pour qu'un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en amont soit reconnu à l'assujetti et pour déterminer l'étendue d'un tel droit. Le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'acquisition de biens ou de services en amont suppose que les dépenses effectuées pour acquérir ceux-ci fassent partie des éléments constitutifs du prix des opérations taxées en aval ouvrant droit à déduction. En l'absence d'un tel lien, un assujetti est toutefois fondé à déduire l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des biens et services en amont, lorsque les dépenses liées à l'acquisition de ces biens et services font partie de ses frais généraux et sont, en tant que telles, des éléments constitutifs du prix des biens produits ou des services fournis par cet assujetti.

12. Ainsi que l'ont relevé à bon droit les premiers juges, par des motifs pertinents qu'il convient d'adopter, pour certaines des dépenses en litige, la société requérante ne dispose pas de factures, pour d'autres dépenses, elle ne dispose que des reçus de cartes bleues, qui ne constituent pas des pièces justificatives de dépenses, de nombreuses factures qu'elle a passées en charge sont libellées au nom de l'enseigne d'" Audition Conseil " alors qu'il existe quatre sociétés utilisant l'enseigne " Audition Conseil " et qu'il existe à Toulouse, dans son agglomération et dans la région, plusieurs centres sous cette enseigne, d'autres factures sont libellées au nom de l'une des actionnaires, Mme E...B...ou au nom d'autres sociétés et plusieurs factures concernent manifestement des dépenses personnelles ou ne sont assorties d'aucune précision sur l'intérêt retiré par la société de la prise en charge de ces frais. Ainsi, il ne peut être considéré que les dépenses en litige qui ont été exclues du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, pourraient donner lieu à déduction de la taxe, dès lors que, soit les conditions formelles de déduction ne sont pas remplies en l'absence de facture conforme ou de document en tenant lieu, soit ces dépenses ne peuvent être regardées comme présentant un lien direct et immédiat avec les opérations qu'elle réalise ni comme des frais généraux. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient la société requérante le montant de taxe sur la valeur ajoutée dont l'administration a refusé la déduction qui inclut les deux factures établies par la société Bardou pour des montants de 57,82 euros et 128,58 euros est bien de 1 975 euros, ainsi qu'il est indiqué dans les propositions de rectification, et non de 1 789 euros comme le soutient la société requérante.

13. La société requérante se prévaut de la décision de rescrit du 23 octobre 2007 n° 2007/41, selon laquelle pour qu'une charge soit déductible, il importe uniquement que la dépense en cause soit effectuée par l'assujetti pour son activité économique, et qu'elle réponde à l'intérêt de l'exploitation. Si la société requérante soutient que tel serait le cas en l'espèce, des frais de colloques et de séminaires, de voyages et de déplacement, de publicité, de restaurant, et de fournitures dès lors que des dépenses ont été engagées à destination principalement des médecins ORL prescripteurs, cette décision de rescrit ne fait en tout état de cause pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède. La société requérante ne peut davantage se prévaloir de la doctrine 3 CA n° 136 du 7 août 2003 concernant les inexactitudes affectant les mentions portées sur les factures, qui ne comporte pas non plus une interprétation de la loi fiscale différente de celle qui en est faite en l'espèce. La doctrine référencée 5 G-2356 n°2, reprise sous la référence BOI-BNC-BASE-40-60-60-20160203, selon laquelle les frais correspondant à des repas d'affaires ou pris dans le cadre de voyages professionnels sont déductibles dès lors qu'ils sont exposés dans l'intérêt de l'exploitation, sont dûment justifiés et sont dans un rapport normal avec l'activité de l'exploitant et l'avantage qu'il en attend, ne comporte pas non plus une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt.

Sur la majoration de l'article 1729 du code général des impôts :

14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".

15. La SARL L'Union Audition Conseil fait valoir que sa bonne foi ne peut pas être remise en cause et qu'il n'y a pas lieu à application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré dès lors que les rectifications portent exclusivement sur des charges qui apparaissent dans sa comptabilité et qui sont contrairement à ce qu'a estimé l'administration, justifiées compte tenu notamment de l'activité d'audioprothésiste dont les ventes résultent des prescriptions des médecins ORL. Toutefois, ainsi qu'il est indiqué ci-dessus, la SARL L'Union Audition Conseil a déduit en charge, de façon répétée, de nombreuses dépenses se rapportant soit à des dépenses personnelles des associés, soit relevant d'autres sociétés, soit dépourvues de pièces justificatives ou manifestement étrangères à la société. Compte tenu du caractère répété de ces manquements, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée de la société requérante de se soustraire aux impositions dont elle était redevable.

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. En vertu de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge. Les conclusions présentées à ce titre par la société requérante doivent, dès lors, être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de SARL L'Union Audition Conseil est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à SARL L'Union Audition Conseil et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera transmise à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest.

Délibéré après l'audience du 29 mai 2018 à laquelle siégeaient :

Mme Elisabeth Jayat, président,

M. Pierre Bentolila, président-assesseur,

Mme Florence Madelaigue, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 26 juin 2018.

Le rapporteur,

Pierre Bentolila

Le président,

Elisabeth Jayat

Le greffier,

Evelyne Gay-Boissières

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

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N° 16BX04056