Vu la requête, enregistrée le 21 décembre 2007 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. et Mme Vahid X, demeurant ..., par Me Sicsic ; M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0606147 du 11 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2002 et au versement d'une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée ainsi que des intérêts de retard y afférents ;
3°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de l'imposition contestée ;
4°) à titre infiniment subsidiaire, d'ordonner l'application du système du quotient aux suppléments d'imposition contestés ;
5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent que la procédure de rectification s'est déroulée irrégulièrement ; que le caractère contradictoire de l'examen de situation fiscale personnelle du contribuable n'a pas été respecté ; qu'ils n'ont rencontré la vérificatrice en charge de ce contrôle qu'à deux reprises ; que ces deux entretiens n'ont pas porté pour l'essentiel sur la nature du redressement contesté ; qu'ils estiment qu'ils n'ont pu bénéficier comme la charte du contribuable vérifié leur en offrait pourtant la possibilité, de la faculté de dialoguer contradictoirement avec la vérificatrice sur le chef de redressement retenu lors des opérations de contrôle ; qu'ils ont aussi été privés d'un recours hiérarchique effectif auprès de l'inspecteur principal, ce qui constitue une irrégularité substantielle viciant la procédure d'imposition ; qu'ils ont été une seconde fois privés d'une garantie substantielle de la procédure de rectification contradictoire, à savoir le recours hiérarchique auprès de l'interlocuteur départemental des impôts ; que M. X précise que la rupture de son contrat à durée déterminée est intervenue pour faute grave ; qu'elle a donc été versée en dehors de tout cadre légal et que rien en conséquence ne justifierait qu'elle soit automatiquement soumise à l'impôt ; que le tribunal a commis une erreur en qualifiant les sommes litigieuses d'indemnité imposable ; que les sommes ont été versées en compensation de son préjudice moral et professionnel à raison de l'atteinte portée à sa notoriété ; qu'une telle indemnité échappe au champ d'application de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; que son contrat avait le caractère non d'un contrat à durée déterminée mais d'un contrat à durée indéterminée lui permettant de bénéficier des dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; qu'en cas de faute grave, l'employeur n'est pas tenu d'indemniser le salarié dont le contrat de travail à durée déterminée a été rompu de manière anticipée ; que l'indemnité litigieuse n'a pas été perçue par application de l'article L. 122-3-8 du code du travail ; qu'en application des principes résultant de l'instruction administrative du 26 juin 2000, la somme correspondante n'a pas à être soumise à l'impôt sur le revenu ; qu'à titre subsidiaire, le contrat en cours de validité conclu entre le LOSC et lui même lors de la rupture de leurs relations, comme d'ailleurs tous les autres contrats conclus entre eux, doit être présumé comme étant à durée indéterminée ; que les dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts sont applicables à l'indemnité litigieuse et permettent de réduire le montant imposable des indemnités perçues par application des plafonds d'exonération définis par ces dispositions ; que l'alignement exprès du régime social et du régime fiscal des indemnités de rupture de contrat est opposable aux services fiscaux ; qu'à titre infiniment subsidiaire, il sollicite le bénéfice du système du quotient prévu par les dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 9 septembre 2008, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique tendant au rejet de la requête ; il soutient que la procédure contradictoire a été respectée ; qu'au demeurant, un seul entretien était suffisant ; que les requérants ont bénéficié d'un recours hiérarchique effectif dans le respect de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; que ce n'est qu'après la réception du courrier daté du 30 septembre 2005 relatant le recours hiérarchique du 27 septembre 2005 par lequel le chef de la brigade informait les appelants que les rehaussements étaient maintenus, qu'il était offert aux requérants la possibilité de demander la saisine de l'interlocuteur départemental ; qu'en l'absence de toute demande en ce sens, les requérants ne peuvent valablement soutenir qu'ils ont été privés d'une des garanties offertes par la charte ; que l'article 80 duodecies alinéa 1 du code général des impôts pose le principe de l'assujettissement de l'ensemble des indemnités versées aux salariés à l'occasion de la rupture d'un contrat de travail quel qu'en soit le mode (démission, licenciement, départ ou mise à la retraite, rupture négociée ou amiable) ; que cette disposition n'exclut pas du champ d'application, l'imposition de l'indemnité transactionnelle que le requérant a perçue dans le cadre de la rupture anticipée de son contrat à durée déterminée ; que l'indemnité ne peut correspondre qu'à la réparation transactionnelle d'un préjudice lié à la perte de salaires ; qu'à titre subsidiaire, il ne peut se prévaloir du caractère d'indemnité de licenciement ouvrant droit à l'exonération dans les conditions prévues à l'article 80 duodecies du code général des impôts ; qu'au cas particulier, le requérant n'a pas fait l'objet d'un licenciement mais d'une rupture anticipée d'un contrat à durée déterminée ; que seul le conseil des prud'hommes est compétent pour requalifier un contrat de travail à durée déterminée en contrat à durée indéterminée ; qu'une interprétation d'un texte relevant du droit social par un organisme social ne peut pas être considérée comme une instruction ou une circulaire publiée par l'administration fiscale ; que l'application du système du quotient n'aboutit au cas particulier à aucun dégrèvement dans la mesure où les époux X demeurent imposables dans la tranche supérieure du barème d'imposition ; que la demande de remboursement de frais irrépétibles ne peut être que rejetée ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 novembre 2008 à laquelle siégeaient M. Antoine Mendras, président de chambre, Mme Marianne Terrasse, président-assesseur et Mme Elisabeth Rolin, premier conseiller :
- le rapport de Mme Elisabeth Rolin, premier conseiller ;
- les observations de Me Sicsic, pour M. et Mme X ;
- et les conclusions de M. Patrick Minne, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'à la suite de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont ils ont fait l'objet en 2005, M. et Mme X ont été assujettis à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2002 à raison de l'imposition de l'indemnité de 450 000 euros qui a été versée le 31 mai 2002 à M. X en application d'un protocole transactionnel conclu avec la société Lille Olympique Sporting Club auprès duquel il exerçait les fonctions de manager sportif ; que M. et Mme X font appel du jugement en date du 11 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à la décharge de cette imposition supplémentaire ; qu'à titre subsidiaire, ils demandent pour la première fois en appel le bénéfice de l'application du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du code général des impôts ;
Sur les conclusions tendant à la décharge de l'imposition contestée :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressements qui, selon l'article L. 48 du même livre, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les éléments qu'il envisage de retenir ;
Considérant qu'il est constant que lors de l'examen de sa situation fiscale personnelle, M. X a rencontré à deux reprises la vérificatrice et que, lors du premier entretien, le 15 novembre 2004, s'est instauré un débat sur la nature de la somme de 450 000 euros versée par son ancien club ; qu'ainsi, et à supposer même que le second entretien ait été exclusivement consacré à des points qui n'ont pas été retenus dans la proposition de rectification, M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir qu'ils ont été privés de la garantie d'un débat contradictoire avec le vérificateur ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : « Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration» ; qu'aux termes du paragraphe 5 du chapitre III de cette charte, dans sa version de 2004 : « Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal. (...) Si, après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional (...) » ; que, d'une part, ces dispositions assurent au contribuable la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur sur les points où persiste un désaccord avec ce dernier ; que l'utilité d'un tel débat n'est pas affectée par la circonstance que ledit supérieur hiérarchique ait, éventuellement, signé ou visé l'un des documents qui ont été notifiés au contribuable depuis l'engagement de la procédure de redressement ; que, d'autre part, la saisine de l'interlocuteur départemental ou régional prévue par la charte du contribuable est subordonnée à la constatation d'un désaccord persistant après la rencontre avec l'inspecteur divisionnaire ou principal ; qu'il suit de là que M. et Mme X ne peuvent utilement se prévaloir de ce que la lettre du 23 juin 2005 portant réponse aux observations du contribuable a été signée par le supérieur hiérarchique du vérificateur pour soutenir qu'ils ont été privés de la possibilité d'avoir avec ce dernier le débat prévu par la charte, alors au surplus qu'il résulte de l'instruction que le 27 septembre 2005, ils ont été reçus avec leur conseil par un fonctionnaire ayant grade d'inspecteur principal à l'instar du signataire de la lettre du 23 juin 2005, mais d'une identité différente ; que s'ils font également valoir que par leur lettre du 30 juin 2005 en réponse à celle du 23 juin 2005, ils ont sollicité les entretiens de recours hiérarchiques prévus par la charte du contribuable vérifié, ils ne sont pas davantage fondés à faire grief à l'administration de n'avoir pu faire appel à l'interlocuteur départemental dès lors qu'ils ne justifient pas avoir renouvelé leur demande, en raison de la persistance d'un désaccord, après l'entretien susmentionné du 27 septembre 2005 ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article 80 duodecies du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « 1. Sous réserve de l'exonération prévue au 22° de l'article 81, constitue une rémunération imposable toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail, à l'exception des indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d'un plan social au sens des articles L. 321-4 et L. 321-4-1 du code du travail, des indemnités mentionnées à l'article L. 122-14-4 du même code ainsi que de la fraction des indemnités de licenciement ou de mise à la retraite qui n'excède pas le montant prévu par la convention collective de branche, par l'accord professionnel et interprofessionnel ou, à défaut, par la loi. » ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que le protocole d'accord transactionnel qu'a conclu M. X avec la société Lille Sporting Club Olympique le 22 avril 2002 en application duquel lui a été versée l'indemnité de 450 000 euros, avait pour objet de mettre fin au litige l'opposant à ce club, à la suite de la procédure engagée par ce dernier pour mettre fin au contrat qui le liait au requérant jusqu'au 30 juin 2004 ; que l'indemnité doit donc être regardée comme lui ayant été versée à l'occasion de la rupture de son contrat de travail au sens des dispositions précitées de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; que si le requérant soutient que le montant de cette indemnité est inférieur à celui auquel il pouvait prétendre en vertu de l'article L. 122-3-8 du code du travail s'agissant de la rupture anticipée pour faute grave d'un contrat de travail à durée déterminée, ni cette circonstance ni celle, à la supposer établie, qu'une partie de l'indemnité ait eu pour objet de réparer le préjudice moral et professionnel résultant de l'atteinte à sa notoriété, ne sont de nature à faire obstacle au regard des dispositions précitées de l'article 80 duodecies au caractère imposable, sur le terrain de la loi fiscale de ladite indemnité ;
Considérant, en second lieu, que le requérant ne saurait utilement se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de l'instruction du 26 juin 2000 qui énonce que « sont notamment imposables... l'indemnité prévue par l'article L. 122-3-8 du code du travail en cas de rupture anticipée par l'employeur, hors les cas de faute grave de force majeure, d'un contrat de travail à durée indéterminée », dont il ne ressort pas que l'administration ait formellement interprété les dispositions précitées de l'article 80 duodecies du code général des impôts comme exonérant d'imposition les indemnités versées en cas de faute grave, alors au surplus qu'il fait lui-même valoir que l'indemnité qu'il a perçue est d'un montant inférieur à celle qu'il aurait perçue en application de l'article L. 122-3-8 du code du travail ; qu'il n'est pas davantage fondé à se prévaloir du bénéfice de l'exonération prévue par le paragraphe n° 14 de l'instruction 5 F-8-00 du 30 mai 2000 publiée le 31 mai 2000 pour une partie des indemnités de licenciement versées à des salariés ayant deux ans d'ancienneté et licenciés pour faute grave qui ne concerne que les titulaires de contrat de travail à durée indéterminée, laquelle doctrine ne peut, contrairement à ce qu'il soutient, être lue au regard de la requalification qu'opère dans certains cas le juge des prud'hommes en regardant un contrat à durée déterminée en un contrat à durée indéterminée ;
Considérant, enfin que M. X ne peut invoquer utilement la prise de position de l'URSSAF à l'égard des indemnités versées par son employeur dès lors qu'une prise de position par une autorité seulement compétente en matière de recouvrement des cotisations sociales et non fiscales ne peut constituer une position formelle de l'administration fiscale au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2002 ;
Sur le bénéfice du système du quotient :
Considérant qu'aux termes de l'article 163-0 A du code général des impôts : « Lorsqu'au cours d'une année, un contribuable a réalisé un revenu qui, par sa nature, n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue (...). » ;
Considérant que le ministre fait valoir sans être contesté que M. et Mme X demeurent imposables dans la tranche supérieure du barème d'imposition et que l'application du système du quotient n'aboutit en conséquence à aucune réduction de leur imposition ; que par suite leur demande ne peut qu'être rejetée ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ;
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, la somme que M. et Mme X demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Vahid X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
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N°07DA01954
