| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 04 juin 2013, 12MA03030

Vu la décision n° 342133 du 12 juillet 2012, enregistrée à la Cour le 23 juillet 2012, par laquelle le Conseil d'Etat a, notamment, annulé et renvoyé devant la présente Cour l'arrêt n° 07MA03458 du 3 juin 2010 en tant que par cet arrêt, la cour administrative d'appel de Marseille a annulé l'article 1er du jugement du tribunal administratif de Nîmes du 26 juin 2007 et remis à la charge de M. B...les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de la réintégration, dans son revenu imposable de l'année 2002, de la plus-value immobilière réalisée à l'occasion de l'apport effectué à la SCI Pythagore ;

Vu le recours, enregistré le 21 août 2007 au greffe de la Cour sous le n° 07MA03458, puis après renvoi par le Conseil d'Etat sous le n° 12MA03030, présentée pour le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ;

Le ministre demande, notamment, à la Cour :

1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 0500021, 0500022 du 26 juin 2007, rectifié par ordonnance du 2 août 2007, par lequel le tribunal administratif de Nîmes a, notamment, déchargé M. B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 à raison de la réintégration dans son revenu imposable de l'année 2002 d'une plus-value consécutive à une cession de valeurs mobilières ;

2°) de rétablir M. B...aux rôles de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales au titre de l'année 2002 à raison des impositions découlant de la réintégration dans son revenu imposable de la plus-value susvisée ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 mai 2013,

- le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ;

- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;

1. Considérant que M. B...a apporté en mars 2001 à la SCI Pythagore, lors de la constitution de la société, les actions de la société à prépondérance immobilière Raphaël, qu'il détenait ; qu'il a placé la plus-value réalisée à l'occasion de cet apport sous le régime du sursis d'imposition prévu par l'article 150 A bis du code général des impôts ; que l'administration fiscale, à l'issue de la vérification de comptabilité des deux sociétés et de l'examen de la situation fiscale de M. et MmeB..., a imposé la plus-value réalisée au titre de l'année 2002 au motif que la disparition, en 2002, de la SCI Pythagore entraînait la remise en cause du sursis d'imposition ; que, par jugement en date du 26 juin 2007, le tribunal administratif de Nîmes a, notamment, déchargé M. B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 à raison de la réintégration dans son revenu imposable de l'année 2002 de la plus-value réalisée ;

que, par un arrêt en date 3 juin 2010 (n° 07MA03458), la cour administrative d'appel de Marseille a annulé l'article 1er du jugement du tribunal administratif de Nîmes du 26 juin 2007 et remis à la charge de M. B...les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de la réintégration, dans son revenu imposable de l'année 2002, de la plus-value immobilière réalisée à l'occasion de l'apport effectué à la SCI Pythagore ; que M. B...s'est pourvu en cassation ; que, par un arrêt du 12 juillet 2012, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt de la Cour, en tant qu'il statuait sur la plus-value réalisée par M.B..., et lui a renvoyé l'affaire aux fins d'y statuer à nouveau ;

Sur le bien-fondé des impositions :

2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 150 A bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Les gains nets retirés de cessions à titre onéreux de valeurs mobilières ou de droits sociaux de sociétés non cotées dont l'actif est principalement constitué d'immeubles ou de droits portant sur ces biens relèvent exclusivement du régime d'imposition prévu pour les biens immeubles. Pour l'application de cette disposition, ne sont pas pris en considération les immeubles affectés par la société à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l'exercice d'une profession non commerciale (...) [3ème alinéa] En cas d'échange de titres résultant d'une fusion, d'une scission ou d'un apport réalisé antérieurement au 1er janvier 2000, l'imposition des gains nets mentionnés au premier alinéa est reportée dans les mêmes conditions que celles qui sont prévues au I ter de l'article 160 (...) [4ème alinéa] A compter du 1er janvier 2000, les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre d'une opération de fusion, de scission ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés. Cette exception n'est pas applicable aux échanges avec soulte lorsque le montant de la soulte reçue par le contribuable excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus. [5ème alinéa] A compter du 1er janvier 2000, lorsque les titres reçus dans les cas prévus au troisième alinéa font l'objet d'une nouvelle opération d'échange dans les conditions du quatrième alinéa ou dans les conditions prévues à l'article 150-0 B, l'imposition de la plus-value antérieurement reportée est reportée de plein droit au moment où s'opérera la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des nouveaux titres reçus (...) " ;

3. Considérant que le ministre convient en défense que les dispositions des 3ème et 5ème alinéas de l'article 150 A bis du code général des impôts dont a fait application la Cour dans son arrêt n° 07MA03458 du 3 juin 2010 n'étaient pas applicables au cas de l'espèce, comme l'a jugé le Conseil d'Etat ; qu'il précise que l'opération réalisée relève bien du 4ème alinéa du même article et de l'article 150 H bis du code général des impôts ; que le ministre demande, dans son mémoire enregistré au greffe de la Cour le 9 janvier 2013, qu'il soit, en définitive, " procédé à une substitution de base légale ", à savoir une taxation fondée sur les dispositions combinées des 1er et 4ème alinéa de l'article 150 A bis du code général des impôts et de l'article 150 H bis dudit code ; que M. B...soutient, quant à lui, que la substitution de base légale demandée par le ministre aboutit à modifier le montant notifié et mis en recouvrement par un autre montant, circonstance qui porterait atteinte aux garanties du contribuable vérifié ; qu'il résulte, toutefois, de l'instruction que le ministre a demandé maladroitement une " substitution de base légale " alors qu'il ne demande, en réalité, rien d'autre que l'application des règles qui ont été initialement mises en oeuvre par le vérificateur ; que, contrairement à ce que soutient M. B..., le calcul de la plus-value a été effectué conformément aux dispositions de l'article 150 H bis du code général des impôts qui s'applique lorsque le sursis d'imposition prend fin ; que M. B...n'est donc pas fondé à soutenir que le service aurait déterminé le montant de la plus-value litigieuse en appliquant les règles propres à la plus-value de report, et non celles relatives aux plus-values en sursis d'imposition ; que le fondement légal n'ayant jamais été modifié, que ce soit avant ou après la mise en recouvrement des impositions et l'administration, malgré la maladresse de son propos, n'ayant, en réalité, jamais demandé la modification de ce fondement, M. B...n'a été privé d'aucune garantie ; qu'il a pu, dès la réception de la notification de redressement, faire valoir utilement ses observations sur le redressement litigieux dont le fondement n'a jamais varié au cours de la procédure ;

4. Considérant, en second lieu, que M. B...soutient que la plus-value ne pouvait être imposée qu'au titre de l'année 2001 et non pas de l'année 2002 comme l'a estimé l'administration ; qu'il considère, en effet, que l'évènement qui a mis fin au sursis d'imposition est la décision des associés de la société Pythagore de dissoudre la société et de la mettre en liquidation judiciaire, laquelle est intervenue le 21 décembre 2001 et non pas à la date de la clôture des opérations de liquidation et de la disparition morale de la société le 28 janvier 2002 ; qu'il est constant, toutefois, que lorsqu'une liquidation n'est pas close, les associés gardent des droits sur les actifs de la société et conservent donc les parts qui représentent son capital ; qu'il convient donc de prendre en compte comme date de la remise en cause du régime du sursis d'imposition et donc d'imposition de la plus-value, celle de la disparition de la personnalité morale de la société, qui est la date de la clôture de sa liquidation ; qu'en l'espèce, la clôture de la liquidation, qui constitue l'évènement qui a mis fin au sursis d'imposition, étant intervenue le 28 janvier 2002, c'est à bon droit que l'imposition de la plus-value a été opérée au titre de l'année 2002 ;

5. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a, notamment, déchargé M. B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 à raison de la réintégration dans son revenu imposable de l'année 2002 d'une plus-value consécutive à une cession de valeurs mobilières ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

6. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. B...quelque somme que ce soit au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : L'article 1er du jugement n° 0500021, 0500022 du tribunal administratif de Nîmes en date du 26 juin 2007, rectifié par ordonnance du 2 août 2007, est annulé en tant qu'il a déchargé M. B...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 à raison de la réintégration dans son revenu imposable de l'année 2002 d'une plus-value consécutive à une cession de valeurs mobilières.

Article 2 : M. B...est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 2002, à raison de l'intégralité des impositions dont la décharge a été prononcée par la partie annulée de l'article 1er du jugement du 26 juin 2007.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie et des finances et à M. A... B....

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