| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 23 octobre 2015, 14PA01275

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société Les Hôtels Particuliers a demandé au Tribunal administratif de Nantes, lequel a transmis la demande au Tribunal administratif de Paris par ordonnance du 13 février 2013 :

- de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignées au titre de ses exercices clos en 2006 et en 2007 et des pénalités y afférentes ;

- de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution du paragraphe III de l'article 43 de

la loi n° 2004-1485 de finances rectificative pour 2004.

Par une ordonnance n° 1302412, du 15 novembre 2013, le vice-président du Tribunal administratif de Paris a dit n'y voir lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée et, par un jugement n° 1302412 du 28 janvier 2014, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires complémentaires, enregistrés les 24 mars 2014,

27 mars 2014 et 23 juin 2015 la société Les Hôtels Particuliers, représentée par MeA..., demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1302412 du 28 janvier 2014 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;

3°) d'infirmer l'ordonnance du tribunal administratif du 15 novembre 2013 et, statuant à nouveau, de transmettre au Conseil d'Etat la question de constitutionnalité soulevée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- en ce qui concerne la provision, la prescription était acquise depuis le 31 décembre 2004 en application de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, ce qui ne permettait pas à l'administration sans violer le principe d'égalité devant l'impôt, le principe d'égalité devant la loi, le principe de non rétroactivité de la loi et la sécurité juridique, et méconnaître la convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales qui protège les droits de la défense et le droit à recours juridictionnel effectif protégés par la Constitution, d'appliquer les dispositions du paragraphe III de l'article 43 de la loi n° 2004-1485 et de remettre en cause la provision de 68 202,05 euros constituée au titre de l'exercice clos le 31 mars 2001 et procéder à des redressements ;

- en ce qui concerne les charges, les travaux en cause devaient être admis en déduction, dès lors que leur montant, ajouté au loyer, n'est pas excessif par rapport à la valeur locative réelle de l'immeuble ainsi que le prévoit la doctrine administrative 4 C 421 paragraphe 4 du 30 octobre 1997 repris au BOI-BIC-CHG-40-20-10 n° 130 qu'elle peut opposer à l'administration conformément aux articles L. 80 A et B du livre des procédures fiscales ;

- le caractère nouveau de la question de constitutionnalité est indépendant du point de savoir si le Conseil constitutionnel s'est déjà prononcé sur la constitutionnalité des dispositions attaquées, ce qui n'est pas le cas s'agissant du III de l'article 43 de la loi de finances rectificative

n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 ;

- il existe une question sérieuse de constitutionnalité du paragraphe III de l'article 43 de la loi du 30 décembre 2004 qui a pour effet de faire rétroagir le paragraphe I de ce même article dès lors qu'en faisant rétroagir l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004, le législateur a porté atteinte à la garantie des droits de la société Les Hôtels Particuliers prévue à l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen en l'absence de but d'intérêt général, alors que le principe de sécurité juridique, qui n'a pas de valeur constitutionnelle, ne peut pas être invoqué, que l'effet d'aubaine, qui ne peut en outre pas être invoqué en tant que but d'intérêt général suffisant pour porter atteinte à une norme de valeur constitutionnelle, n'est pas démontré, que le dysfonctionnement des services publics fiscaux n'est qu'hypothétique, et ne peut, en tout état ce cause permettre à lui seul de porter atteinte à une norme de valeur constitutionnelle et que la perte budgétaire possible à raison de l'absence de rétroactivité n'est pas certaine.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 juillet 2014, 28 juillet 2014 et

28 septembre 2015, le Ministre des finances et des comptes publics conclut qu'il n'y a pas lieu de renvoyer au Conseil d'Etat la question de constitutionnalité soulevée et conclut au rejet de la requête par des moyens contraires.

Il soutient, en outre, que :

- la question de constitutionnalité qui s'apprécie, non pas au regard de la disposition législative contestée mais au regard du moyen de constitutionnalité soulevé, n'est pas nouvelle et elle ne présente pas un caractère sérieux ;

- la provision a été constituée en méconnaissance de l'article 39-1-5 du code général des impôts et, compte tenu de la règle de la correction symétrique des bilans, la provision irrégulièrement constituée devait être réintégrée dans les résultats du premier exercice non prescrit conformément aux dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts ;

- le principe de l'intangibilité du bilan d'ouverture du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit a été légalement instauré par les dispositions du I de l'article 43 de la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 ;

- les travaux réalisés, par leur nature, leur importance et leur montant, correspondaient à des renouvellements d'éléments importants de l'hôtel qui auraient dû être inscrits à l'actif du bilan à titre d'immobilisations amortissables et il n'est pas établi que les dépenses litigieuses augmentées des loyers n'étaient pas excessives par rapport à la valeur locative réelle de l'hôtel-restaurant ;

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la réclamation préalable ;

- la constitution, notamment son article 61-1 ;

- l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;

- la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004, notamment son article 43 au paragraphe III ;

- la décision n° 2000-78 sur la question prioritaire de constitutionnalité du 10 décembre 2010 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Mosser, président-assesseur,

- et les conclusions de M. Rousset, rapporteur public ;

1. Considérant que la SNC Punta Lara Hôtellerie, membre du groupe intégré représenté par la société Les Hôtels Particuliers, qui exerce une activité d'hôtellerie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité engagée en 2009 pour la période du 1er avril 2005 au 31 mars 2008 à l'issue de laquelle des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés ont été mis à la charge de la société Les Hôtels Particuliers, redevable de l'impôt sur les sociétés dû par les membres de son groupe, résultant de la réintégration dans les bénéfices imposables de la SNC Punta Lara Hôtellerie d'une provision pour grosses réparations constituée en 2001 et de dépenses d'entretien regardées comme des immobilisations et non comme des charges déductibles du résultat ; que par un jugement du 28 janvier 2014, dont la société Les Hôtels Particuliers relève appel, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge ; qu'elle relève appel également de l'ordonnance du

15 novembre 2013 disant n'y avoir lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution du paragraphe III de l'article 43 de la loi n° 2004-1485 de finances rectificative pour 2004 ;

Sur les conclusions d'appel de l'ordonnance du 15 novembre 2013 :

2. Considérant qu'il résulte de l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel que le Conseil constitutionnel est saisi de la question prioritaire de constitutionnalité à la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu'elle n'ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question ne soit pas dépourvue de caractère sérieux ;

3. Considérant qu'à l'appui de son moyen tiré du caractère rétroactif du III de l'article 43 de la loi n° 2004-1485 de finances rectificative pour 2004, qui dispose que le principe de l'intangibilité du bilan prévu au I, désormais codifié au 4bis de l'article 38 du code général des impôts, " s'applique(...) également aux impositions établies à compter du 1er janvier 2005 ", la société requérante n'invoque pas une disposition législative antérieure mais une jurisprudence antérieure ; qu'ainsi, elle ne peut se prévaloir d'aucun droit légalement acquis auquel il serait porté atteinte ; qu'en outre, le législateur pouvait, sans porter atteinte à des situations juridiquement acquises, en établissant par l'article I de ce même article le principe de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, prendre en compte des faits antérieurs au fait générateur de l'imposition et à la promulgation de la loi, ; qu'en tout état de cause, en adoptant le III de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004, le législateur s'est borné à fixer une date d'entrée en vigueur de la règle posée par l'article I au 1er janvier 2015 ; que, par suite la société ne peut sérieusement soutenir que la disposition contestée est rétroactive, ni qu'elle contreviendrait au principe constitutionnel de garantie des droits proclamé par l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen en ce qu'elle porterait atteinte à un droit légalement acquis ; que, dès lors, la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société Les Hôtels Particuliers est dépourvue de caractère sérieux ;

4. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Les Hôtels Particuliers n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'ordonnance attaquée, le Tribunal administratif de Paris a dit n'y avoir lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée ;

Sur les conclusions en décharge :

En ce qui concerne la provision :

5. Considérant qu'aux termes du paragraphe 4 bis de l'article 38 du code général des impôts : " (...) pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci " ;

6. Considérant que pour contester la réintégration dans les bénéfices de la société d'une provision pour grosses réparations d'un montant de 68 202,05 euros constituée au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2001 et reportée par la suite, par application du principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du dernier exercice non prescrit résultant des dispositions citées au point 5, la requérante soutient que les dispositions précitées sont inconstitutionnelles et incompatibles avec la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales qui protège les droits de la défense et le droit à un recours juridictionnel effectif protégé par la Constitution ;

7. Considérant, d'une part, que s'il appartient à la présente juridiction de transmettre, lorsqu'elle en est saisie, et quand les conditions de cette transmission sont remplies, une question de constitutionnalité selon la procédure prévue, il ne lui appartient pas en revanche, de se prononcer sur le bien-fondé d'un moyen tiré du caractère inconstitutionnel d'une disposition législative ;

8. Considérant, d'autre part, que la société requérante doit être regardée comme se prévalant de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales aux termes duquel : " Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue ... équitablement ... par un tribunal ... qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) " et de l'article 6 paragraphe 3 qui vient préciser l'article 6 paragraphe 1 relativement aux droits de tout accusé ; que, toutefois, elle n'assortit son moyen d'aucune précision permettant à la Cour d'en apprécier le bien-fondé ;

En ce qui concerne les charges :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

9. Considérant que les charges liées aux grosses réparations relatives aux immeubles sont normalement à la charge du propriétaire ; que lorsqu'elles sont supportées par le locataire, elles sont admises en déduction si leur montant, ajouté à celui du loyer et des autres frais incombant au locataire, n'est pas excessif par rapport à la valeur locative réelle de l'immeuble ;

10. Considérant que la société Les Hôtels Particuliers produit pour la première fois en appel, un rapport d'expertise établi en 2010 déterminant non pas la valeur locative réelle de l'immeuble mais le montant d'un loyer théorique déterminé à partir d'un chiffre d'affaires théorique global ; que le tableau de la situation journalière au 30 septembre 2005 qui comporte un comparatif avec les années 2004, 2005 et 2006, sans autre précision, est, à lui seul, dépourvu de valeur probante ; qu'ainsi elle n'établit pas que les dépenses litigieuses réalisées, qui portent sur la réfection de l'électricité, la reprise des carrelages, la modification du transformateur et des travaux de réfection de toiture et maçonnerie et constituent des grosses réparations, ajoutées au loyers, correspondraient à la valeur locative réelle de l'immeuble ; qu'ainsi, nonobstant les termes du bail, qui, en outre, ne prévoit pas que les grosses réparations resteraient à la charge du locataire, la société requérante n'établit pas le caractère déductible des charges en litige ;

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

11. Considérant qu'aux termes de l'article L80 A : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même code : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : /1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;

12. Considérant que la requérante ne saurait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 4 de l'instruction du 30 octobre 1997 codifiée à la documentation de base sous la référence 4 C-421, laquelle ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application au point 9 ;

13. Considérant que la société requérante qui ne se prévaut d'aucune position formelle de l'administration sur la situation de fait ne peut pas utilement se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 B précitées ;

14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société Les Hôtels Particuliers n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;

15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, que, par voie de conséquence, les conclusions présentées par la société Les Hôtels Particuliers sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : La contestation du refus de transmission de la question prioritaire de constitutionnalité opposé à la société Les Hôtels Particuliers par le tribunal administratif de Paris dans son ordonnance du 15 novembre 2013 est rejetée.

Article 2 : Le surplus de la requête de la société Les Hôtels Particuliers est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Les Hôtels Particuliers, au Ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris.

Délibéré après l'audience du 9 octobre 2015, à laquelle siégeaient :

- Mme Driencourt, président de chambre,

- Mme Mosser, président assesseur,

- M. Cheylan, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 23 octobre 2015.

Le rapporteur,

G. MOSSERLe président,

L. DRIENCOURT Le greffier,

F. DUBUY

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 14PA01275