Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge, en droits et pénalités, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2011 et du 1er janvier au 31 décembre 2013.
Par un jugement n° 1900246, 1900303 du 9 février 2021, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté ses demandes.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 9 avril 2021 sous le n° 21BX01576 au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux et ensuite sous le n° 21TL21576 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, et un mémoire complémentaire enregistré le 21 décembre 2021, M. A..., représenté par Me Bouffard, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2011 et du 1er janvier au 31 décembre 2013 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 200 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'administration a méconnu les droits de la défense, le principe du contradictoire et les dispositions des articles L. 76 B et L. 57 du livre des procédures fiscales en n'indiquant pas l'origine et la teneur des éléments recueillis par le service pour évaluer ses charges d'exploitation à partir d'un échantillon d'entreprises et en refusant de lui communiquer des informations sur ces entreprises ;
- les factures qu'il produit font naître une présomption d'exactitude des charges en cause que l'administration ne combat pas efficacement ;
- la méthode retenue pour déterminer les charges d'exploitation de l'année 2013 est viciée dès lors que le nombre de termes de comparaison est insuffisant, que les données financières des entreprises retenues sont impossibles à vérifier, que celles-ci n'exercent pas une activité de sous-traitance, qu'elles présentent des montants de charges et des chiffres d'affaires inférieurs aux siens et que l'une d'elles exerce son activité sous forme de société ;
- la somme de 25 000 euros, qui a été créditée sur le compte bancaire de son entreprise individuelle et qui correspond au remboursement d'un prêt, ne peut être considérée comme un produit imposable ni grevée de la taxe sur la valeur ajoutée ;
- le défaut de prise en compte des charges tirées des provisions et des amortissements n'est pas justifié ;
- l'utilisation d'une méthode forfaitaire de détermination des charges par comparaison avec d'autres entreprises est moins précise que celle résultant de l'utilisation de relevés bancaires et doit être rejetée comme excessivement sommaire ;
- l'administration aurait dû appliquer au titre de l'année 2013 le taux de charges de 95,75 % que son entreprise avait comptabilisé en 2012 ou de 76,47 % retenu dans les monographies professionnelles ;
- les factures qu'il produit au titre de l'année 2013, dont le montant total s'élève à 268 582,50 euros hors taxes, concernent son exploitation individuelle ;
- il conteste, au titre de l'évaluation de ses revenus fonciers, la prise en compte partielle des intérêts d'emprunt immobilier et des frais d'assurance ;
- il n'est pas le redevable de la taxe portant sur les prestations réalisées et facturées par la société D... ;
- il apporte les pièces justifiant le règlement de six factures restant en litige pour le calcul de la taxe sur la valeur ajoutée déductible de la période correspondant à l'année 2011 ;
- s'agissant de l'année 2013, l'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déductible en prenant en compte un taux de taxe de 19,6 %, alors que certaines factures étaient grevées d'un taux de 7 % ;
- les factures produites concernaient son exploitation individuelle, en particulier celles qui sont relatives au chantier " Auteuil Formation ", à raison duquel la taxe sur la valeur ajoutée collectée a été d'ailleurs mise à sa charge ;
- il doit être déchargé des majorations pour dépôt tardif des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et des intérêts de retard en conséquence du caractère infondé des rectifications ;
- le taux des intérêts de retard doit être divisé par deux dès lors qu'il est excessif et que ces derniers présentent en conséquence le caractère d'une sanction devant être motivée ;
- les majorations pour manquement délibéré appliquées aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu sont insuffisamment motivées et ne sont pas justifiées.
Par deux mémoires en défense, enregistrés le 28 octobre 2021 et le 2 juin 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient que :
- le litige n'a plus d'objet à hauteur du montant du dégrèvement prononcé le 28 octobre 2021 ;
- la requête est irrecevable en ce qu'elle est dépourvue de moyens à l'encontre de certaines des impositions contestées ;
- les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 11 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a attribué à la cour administrative d'appel de Toulouse le jugement de la requête de M. A....
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Lafon,
- et les conclusions de Mme Cherrier, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. M. A... fait appel du jugement du 9 février 2021 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté ses demandes tendant à la décharge, en droits et pénalités, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2011 et du 1er janvier au 31 décembre 2013. Ces suppléments et rappels procèdent, d'une part, de la reconstitution du chiffre d'affaires de son entreprise individuelle de maçonnerie générale, d'autre part, de rehaussements de ses revenus fonciers et traitements et salaires, ainsi que de l'imposition d'une plus-value sur cession de valeurs mobilières.
Sur l'étendue du litige :
2. Par décision du 28 octobre 2021, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme totale de 14 139 euros, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui avaient été assignés à M. A... au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013. Les conclusions de la requête relatives à ces rappels sont, dans cette mesure, devenues sans objet.
Sur le surplus des conclusions en décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
3. D'une part, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". S'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et à tout moment avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour établir les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander, avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, cette obligation, qui s'applique à des renseignements provenant de tiers et relatifs à la situation particulière du contribuable, ne s'étend pas aux données utilisées par l'administration lorsqu'elle assoit des redressements en procédant à une comparaison entre, d'une part, la situation du contribuable et, d'autre part, celle d'une ou plusieurs autres personnes, celle du secteur d'activité dont le contribuable relève ou encore celle d'un secteur d'activité voisin ou analogue.
4. Il résulte de l'instruction que, pour reconstituer le bénéfice imposable de l'année 2013 de l'entreprise individuelle de M. A..., la vérificatrice a, à défaut de pièce justificative, chiffré le montant des charges admises en déduction par référence au taux moyen de charges ressortant des données déclarées par cinq entreprises retenues comme comparables. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 ci-dessus que l'administration n'était tenue, avant la mise en recouvrement des impositions correspondantes, ni d'informer M. A... de la teneur et de l'origine des renseignements obtenus de ces entreprises, ni de lui communiquer ces éléments, y compris la copie du résultat de la consultation des bases utilisées, qu'il avait demandée.
5. D'autre part, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions (...) ".
6. La " proposition de rectification " adressée à M. A... le 3 septembre 2015 indiquait au contribuable que les charges d'exploitation de l'année 2013 ont été évaluées à partir d'un échantillon représentatif d'entreprises soumises au régime simplifié, exerçant une activité de maçonnerie générale en Haute-Garonne et ayant un chiffre d'affaires comparable. Elle identifiait, en annexe, les nom, dénominations sociales, communes d'implantation et numéros Siren des cinq entreprises alors retenues par l'administration comme termes de comparaison, en précisant que les amortissements, provisions et charges salariales n'ont pas été pris en compte dès lors que M. A... ne disposait ni de salarié, ni de matériel. En tout état de cause et compte tenu du secret professionnel protégé par l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, ces éléments étaient suffisants pour considérer que l'administration avait satisfait à l'obligation de notification des bases et du calcul des impositions d'office prévue à l'article L. 76 du livre des procédures fiscales.
7. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que les moyens tirés de la méconnaissance des droits de la défense et du principe du contradictoire de la procédure d'imposition doivent être écartés.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de l'impôt sur le revenu :
Quant aux bénéfices industriels et commerciaux :
8. En premier lieu, aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (...) Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ". L'article L. 68 du même livre dispose que : " La procédure de taxation d'office (...) n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure (...) ". L'article L. 193 du même livre dispose que : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes enfin de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ".
9. M. A... n'ayant pas souscrit de déclaration de résultat au titre de l'exercice clos en 2013, malgré l'envoi d'une mise en demeure notifiée le 26 septembre 2014, l'administration fiscale a eu recours à la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 73 du livre des procédures fiscales pour déterminer son bénéfice industriel et commercial. En vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, le requérant supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions contestées.
10. En deuxième lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ". L'article 39 du même code dispose que : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) ".
11. Il résulte de l'instruction que M. A... n'a présenté aucune comptabilité concernant son entreprise individuelle au titre de l'exercice clos en 2013. Pour reconstituer son résultat imposable, le service vérificateur a, d'une part, pris en compte les encaissements bancaires, à hauteur de 171 447 euros hors taxes, dont il a déduit les montants de 48 612 euros correspondant à des recettes comptabilisées par la société A... E... et de 18 651 euros, d'autre part, évalué forfaitairement les charges d'exploitation à 58,30 % de la somme de 122 835 euros, correspondant au pourcentage moyen représenté par les charges dans le chiffre d'affaires d'entreprises comparables du département.
12. Le service a pris en compte, au titre des produits reconstitués, les remises de chèques effectuées par M. C..., qui ont été créditées sur le compte bancaire de l'entreprise de M. A... le 18 avril 2013 et le 15 mai 2013 pour des montants de 30 652 euros et de 15 000 euros. En se bornant à se prévaloir d'une reconnaissance de dette établie par ce tiers le 16 avril 2013, enregistrée le 9 octobre 2013 et prévoyant la restitution à M. A... d'une somme de 25 000 euros au plus tard le 31 octobre 2013, le requérant n'apporte pas la preuve que ces remises de chèques se rattacheraient au remboursement de ce prêt. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a intégré la somme de 38 171 euros hors taxes aux produits de l'entreprise individuelle de M. A....
13. L'évaluation des charges liées à l'activité de l'entreprise individuelle de M. A... a été réalisée à partir d'une moyenne de charges d'exploitation ressortant des résultats de quatre entreprises du même secteur d'activité soumises au régime simplifié, exerçant dans le département de la Haute-Garonne et ayant réalisé un chiffre d'affaires hors taxe comparable. La seule circonstance que 3 041 entreprises de maçonnerie générale sont recensées dans ce département ne permet pas de remettre en cause, au cas d'espèce, le caractère représentatif de l'échantillon retenu par le service vérificateur. Par ailleurs, le secret professionnel protégé par l'article L. 103 du livre des procédures fiscales faisait obstacle à ce que l'administration transmette à M. A... les données propres à chacune des entreprises nommément désignées. En outre, les circonstances que l'une d'elle exerce son activité sous la forme d'une société, qu'elle s'est abstenue de publier ses bilans auprès du registre du commerce et des sociétés et qu'elle a été radiée en 2014 ne sont pas de nature à remettre en cause la pertinence de ce terme de comparaison. Enfin, le requérant n'apporte aucun élément de nature à établir que les charges de son entreprise, alors même qu'elle a recours à la sous-traitance, seraient supérieures à la moyenne de celles retenues par le service.
14. Il n'est pas contesté que l'entreprise individuelle de M. A... ne dispose pas de matériel et ne procède à aucun investissement en la matière. Il s'ensuit que le requérant n'est pas fondé à remettre en cause l'exclusion de toute déduction au titre des dotations aux amortissements et des provisions, qui n'étaient d'ailleurs pas régulièrement comptabilisées.
15. L'administration a refusé la déduction de factures de charges établies au titre de l'année 2013 pour un montant total de 268 582,50 euros hors taxes, en ce qu'elles sont supérieures à l'évaluation forfaitaire retenue, au motif que la plupart étaient afférentes à des matériaux livrés sur des chantiers effectués par la société A... E... ou à des prestations relatives à ces chantiers et que d'autres avaient été réglées par cette dernière, concernaient des dépenses qui lui étaient propres ou ne mentionnaient pas l'identité du client. En se bornant à se prévaloir de ce que ces factures ont été libellées au nom de M. A..., alors pourtant qu'elles font toutes référence à " A... E... ", de ce que le grand livre client de deux de ses fournisseurs atteste de leur règlement et de ce que quatre factures ont été réglées à partir de ses comptes bancaires personnels, le requérant n'apporte pas la preuve que les frais correspondants ont été engagées dans l'intérêt direct de son entreprise individuelle. Par suite, c'est à bon droit que l'administration en a refusé la déduction, au-delà de la somme de 71 613 euros admise forfaitairement, pour la détermination du bénéfice net imposable.
16. M. A... ne peut valablement soutenir que le montant des charges de son entreprise individuelle aurait dû être déterminé à partir des débits apparaissant sur son compte bancaire professionnel, dont il n'est pas établi qu'ils correspondraient à des charges engagées dans l'intérêt de l'exploitation. Le requérant n'apporte pas davantage la preuve que le taux de charge de 95,75 % admis par l'administration pour l'exercice clos en 2012, sur la base de pièces justificatives apportées par M. A..., aurait dû être appliqué forfaitairement au titre de l'exercice suivant. Enfin, il ne démontre pas l'insuffisance des charges retenues en se référant à un taux de charges de 76,47 % sur la base de monographies professionnelles, fondées sur des statistiques ne tenant pas compte de ses conditions particulières de l'exploitation de M. A....
17. Il résulte de ce qui a été dit aux points 11 à 16 que M. A... n'apporte pas la preuve du caractère exagéré de la reconstitution opérée par le service vérificateur de son bénéfice industriel et commercial de l'année 2013, qui a pris en compte les conditions particulières de son entreprise individuelle et qui ne repose pas sur une méthode sommaire.
Quant aux revenus fonciers :
18. D'une part, aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / L'administration peut demander au contribuable des justifications sur tous les éléments servant de base à la détermination du revenu foncier tels qu'ils sont définis aux articles 28 à 33 quinquies du code général des impôts (...) ". L'article L. 16 A du même livre dispose que : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois (...) ". Selon l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ".
19. M. et Mme A... n'ont pas répondu à la demande de justifications portant sur les modalités de détermination du revenu net foncier des années 2012 et 2013, qui leur a été adressée le 24 avril 2015. En conséquence, les intéressés ont été, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, taxés d'office à raison des revenus fonciers au titre des années 2012 et 2013. En vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, M. A... supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions contestées.
20. D'autre part, aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : (...) a bis) les primes d'assurance (...) d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés (...) ".
21. Il résulte de l'instruction que M. A... est propriétaire d'une parcelle située ... à Cugnaux (Haute-Garonne), qui comprend sa résidence principale et un local à usage professionnel destiné à la location. Dans le cadre de la détermination du revenu net foncier du contribuable, l'administration a admis, dans le cadre de la décision d'acceptation partielle du 13 mars 2017, la prise en compte de la moitié des intérêts de l'emprunt souscrit pour l'acquisition de ce terrain et des frais d'assurance justifiés pour chacune des années en litige. En se bornant à soutenir qu'il conteste la prise en compte partielle de ces frais, le requérant ne démontre pas le caractère exagéré des impositions correspondantes, alors d'ailleurs que le ministre indique que la superficie de la maison est près de trois fois plus importante que celle du local professionnel.
S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée :
22. En premier lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". M. A..., qui n'a pas déposé dans le délai légal ses déclarations annuelles de taxe sur la valeur ajoutée au titre des périodes en litige, a été, en application de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, taxé d'office. En vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, il supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions contestées.
23. En deuxième lieu, aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " (...) 2. La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (...) ".
24. Il résulte de l'instruction que, l'entreprise individuelle de M. A... ne tenant aucune comptabilité, le service a déterminé l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée à partir des encaissements apparaissant sur ses relevés bancaires. Le service a pris en compte, à ce titre, les remises de chèques effectuées par M. C.... Pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 12, le requérant n'apporte pas la preuve que ces remises de chèques se rattacheraient au remboursement du prêt de 25 000 euros dont il se prévaut. L'administration a, par ailleurs, taxé, au titre de la période correspondant à l'année 2013, un montant total de 101 462 euros toutes taxes comprises encaissé sur le compte de l'entreprise individuelle de M. A..., mais dont ce dernier affirme qu'il correspond à des règlements de clients de prestations réalisées et facturées par la société A... E.... L'administration a fait droit, en cours d'instance d'appel, aux prétentions du requérant à hauteur du montant de 58 140 euros toutes taxes comprises, comptabilisé dans les écritures de cette société. Pour le surplus, M. A... ne produit aucun élément de nature à démontrer ses allégations et que la société A... E... était redevable de la taxe sur la valeur ajoutée collectée correspondant à des encaissements réalisés par son entreprise individuelle.
25. En troisième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures (...) ".
26. Il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas admis, au titre de la période correspondant à l'année 2011, la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur six factures de fournisseurs, au motif que M. A... ne justifiait pas du paiement des opérations correspondantes. Cette preuve n'est pas apportée par la production de certaines de ces factures et de relevés du compte bancaire professionnel de M. A... laissant apparaître des paiements par chèques ou des retraits de sommes d'argent, dès lors que le rapprochement entre ces opérations n'est opéré que par l'apposition, sur ces documents, de mentions manuscrites. Ce rapprochement n'est pas davantage établi par un extrait du compte de l'un de ces fournisseurs dans la comptabilité de M. A..., qui ne comporte aucune référence précise à la facture correspondante. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe ayant grevé les six factures en litige.
27. M. A... n'apporte pas la preuve que les factures d'un montant total hors taxes de 204 163 euros restant en litige au titre de la période correspondant à l'année 2013, bien que libellées à son nom, portaient sur des biens ou des services utilisés pour les besoins de ses propres opérations imposables, dès lors notamment que l'essentiel de ces factures concernaient des matériaux livrés sur des chantiers de la société A... E..., étaient réglées par cette dernière ou concernaient des dépenses propres à celle-ci. Tel est en particulier le cas des quatre factures concernant un chantier " Auteuil Formation ", d'autant que l'administration a admis, en cours d'instance, que M. A... n'était pas redevable de la taxe sur la valeur ajoutée collectée à raison de certaines sommes encaissées au titre de ce chantier. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que le service, qui s'est borné à appliquer un taux de 19,6 % à l'ensemble des factures finalement admises pour déterminer la taxe sur la valeur ajoutée déductible, aurait, pour les autres factures, procédé à un rehaussement de la taxe due en prenant en compte un taux uniforme de 19,6 %, alors que certaines d'entre-elles étaient grevées d'un taux de 7 %.
En ce qui concerne les pénalités :
28. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I.- Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. (...) III. - Le taux de l'intérêt de retard est de 0,40 % par mois. Il s'applique sur le montant des créances de nature fiscale mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé (...) ". Le taux de l'intérêt de retard, fixé à 0,40 % par mois par le III de cet article jusqu'au 31 décembre 2017, a été ramené à 0,20 % par mois par l'article 55 de la loi du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017, dont le III précise que ce nouveau taux s'applique aux intérêts courant du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2020. L'article 1728 du même code dispose que : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (...) ". Aux termes enfin de l'article 1729 du même code : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".
29. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit précédemment que les moyens tirés de ce que le requérant doit être déchargé des intérêts de retard et de la majoration prévue au b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts en conséquence du caractère infondé des impositions contestées doivent être écartés.
30. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable (...) ".
31. D'une part, les intérêts de retard prévus par le premier alinéa de l'article 1727 du code général des impôts s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction mais d'une réparation du préjudice subi par le Trésor, à raison du non-respect par le contribuable de ses obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales. Si, ainsi qu'il ressort d'ailleurs des travaux préparatoires ayant précédé l'adoption de la loi du 28 décembre 2017, l'évolution des taux du marché a conduit, dans les années précédant sa réduction, à une hausse relative de cet intérêt par rapport à ces derniers, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. La référence au taux de l'intérêt légal, qui ne reflète qu'imparfaitement le taux du marché monétaire, ne constitue pas une référence plus pertinente pour établir le caractère manifestement excessif du taux de l'intérêt appliqué à M. et Mme A.... Par suite, le requérant ne peut utilement se prévaloir de l'absence de motivation des intérêts de retard qui ont été mis à sa charge, qui n'ont pas la nature d'une sanction. Il ne peut davantage réclamer la décharge de la moitié des intérêts de retard mis en recouvrement.
32. D'autre part, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée le 7 septembre 2015 par l'administration fiscale à M. et Mme A... mentionne les circonstances de droit et de fait ayant conduit à l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par le a de l'article 1729 du code général des impôts et n'est pas stéréotypée.
33. En troisième lieu, pour appliquer la majoration pour manquement délibéré aux impositions supplémentaires auxquelles M. et Mme A... ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013, dans les catégories des traitements et salaires et des revenus fonciers, le service a relevé que les intéressés n'avaient pas déclaré les salaires perçus par Mme A... et les revenus mensuels, non négligeables, provenant de la location de trois propriétés bâties dont ils assuraient personnellement la gestion et qu'ils ne pouvaient ignorer leur caractère imposable dès lors qu'ils avaient déclaré les salaires de M. A... et les revenus fonciers relatifs aux résultats de la société Les Guis. Les circonstances que le montant des salaires de Mme A..., versés par le biais de chèques emploi-service, ne figurait pas sur la déclaration de revenus pré-remplie et que les contribuables n'avaient pas reçu de document mentionnant les revenus fonciers à déclarer ne sauraient remettre en cause cette appréciation. Le ministre relève en outre qu'une insuffisance déclarative des salaires de Mme A..., déjà perçus par chèques emploi-service, avait été relevée en 2012 dans le cadre d'un examen de la situation fiscale personnelle portant sur les revenus des années 2009 et 2010. Par suite, l'administration établit le manquement délibéré des contribuables. En conséquence, le moyen tiré de ce que l'application de ces majorations n'est pas fondé doit être écarté.
34. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté le surplus de ses demandes.
Sur les frais liés au litige :
35. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.
D E C I D E :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A... à concurrence du dégrèvement de 14 139 euros prononcé en cours d'instance.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A... est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.
Délibéré après l'audience du 22 juin 2023, où siégeaient :
- M. Barthez, président,
- M. Lafon, président assesseur,
- Mme Restino, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 juillet 2023.
Le rapporteur,
N. Lafon
Le président,
A. Barthez
Le greffier,
F. Kinach
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N°21TL21576 2
