Vu la requête enregistrée le 23 mai 2011 présentée pour M. et Mme B...A..., demeurant..., par Me C...;
M. et Mme A...demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n°0703904 du 22 mars 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2002, 2003 et 2004 dans les rôles supplémentaires de la commune de La Teste de Buch mis en recouvrement le 31 octobre 2006 ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;
3°) de mettre à la charge de 1'Etat le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 19 février 2013 :
- le rapport de M. Jean-Louis Joecklé, président-assesseur ;
- les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;
1. Considérant que, par une proposition de rectification du 5 octobre 2005, le service a porté à la connaissance de M.A..., gérant majoritaire de la Sarl Graffel Immobilier exploitant trois agences immobilières à Bergerac, des rectifications afférentes à l'impôt sur le revenu au titre des années 2002, 2003 et 2004 ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement du 22 mars 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2002, 2003 et 2004 dans les rôles supplémentaires de la commune de La Teste de Buch mis en recouvrement le 31 octobre 2006 ;
Sur la régularité de la procédure :
2. Considérant qu'après avoir envisagé de réintégrer dans les résultats de la SARL Grafel Immobilier, des frais de déplacement dont le caractère professionnel n'avait pas été établi, et d'imposer M. A...sur ces sommes, considérées comme des revenus distribués par ladite société, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, l'administration a abandonné ce chef de redressement et indiqué au gérant de la société que ces frais étaient " considérés comme des remboursements forfaitaires effectivement déductibles (des résultats) de la société mais taxables en traitements et salaires " ; qu'à l'appui de leur moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas motivé le changement d'analyse du revenu catégoriel les concernant, M. et Mme A...ne peuvent utilement se prévaloir des termes de la réponse adressée, le 14 novembre 2005, par le service à la Sarl Graffel immobilier ; qu'en revanche, dans sa réponse du 14 novembre 2005 aux observations de M. et MmeA..., l'administration a clairement précisé que " les frais de déplacement avaient bien un caractère professionnel " et que " le nombre de kilomètres parcourus à titre professionnel n'ayant pas été justifié (...), ce remboursement de frais présente un caractère forfaitaire qui n'est pas imposable en revenus de capitaux mobiliers mais en traitements et salaires. En effet les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais, inhérents à la fonction ou à l'emploi dont le montant est calculé forfaitairement doivent être considérés comme un supplément de rémunération passible de l'impôt lorsqu'ils sont versés à un dirigeant ou assimilé (CGI art.80 ter) " ; que l'administration ajoutait que " les indemnités remboursements et allocations pour frais ne peuvent être exonérés d'impôt que si leur montant est fixé à partir du chiffre exact et justifié de dépenses correspondantes. Des remboursements calculés d'après des indications imprécises ou des pièces comportant un chiffre global doivent être considérés comme des remboursements, à inclure dans la rémunération imposable " ; que cette motivation était suffisante pour permettre aux intéressés de formuler leurs observations sur la nature et les motifs de la rectification envisagée ; que, dès lors, M. et MmeA..., qui n'invoquent d'ailleurs la méconnaissance d'aucune disposition légale ou réglementaire précise et n'allèguent pas avoir été privés d'une garantie procédurale, ne sont pas fondés à soutenir que l'imposition supplémentaire dans la catégorie des traitements et salaires aurait été établie au terme d'une procédure irrégulière ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'imposition dans la catégorie des traitements et salaires des allocations pour frais :
3. Considérant qu'aux termes du a) de l'article 80 ter du code général des impôts : " Les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais versés aux dirigeants de société sont, quel que soit leur objet, soumis à l'impôt sur le revenu. " ; qu'aux termes de l'article 81 du même code : " Sont affranchis de l'impôt : 1° les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet (...) " ; qu'en vertu de ces dispositions, le contribuable n'est admis à exclure de ses revenus déclarés les allocations spéciales qu'il reçoit pour faire face à ses frais professionnels qu'à la condition de justifier que ces allocations ont été utilisées conformément à leur objet ;
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a obtenu de la SARL Grafel Immobilier le règlement, sur la base d'une indemnité kilométrique forfaitaire de 2,561 francs, soit 0,39 euro, de frais de déplacement pour un montant annuel de 11 450 euros en 2002 et de 2 800 euros en 2003 ; que les remboursements de frais litigieux ont été portés en comptabilité pour un montant de 11 450 euros en 2002 et de 2 800 euros en 2003 comme ayant été réglés à " M.A... " ; que si les appelants soutiennent que l'abréviation du prénom de l'épouse de M. A..., prénommée Marie, peut être réduite à la lettre " M ", il n'est pas contesté que les remboursements de frais qui étaient effectués aux autres salariés de l'agence les désignaient, en comptabilité, par leur prénom, ce dernier assumant ainsi pleinement sa fonction distinctive ; que M. et MmeA..., professionnels des affaires et tous deux gérants d'agences immobilières, ne peuvent sérieusement prétendre que la désignation de " M.A... " comme bénéficiaire comptable de ces frais concernait la seule Mme A...pour l'utilisation de son véhicule personnel à des fins professionnelles ; que la circonstance que la société Grafel Immobilier, qui exploite trois agences à Bergerac, n'ait été elle-même propriétaire que d'un seul véhicule est, en tout état de cause, indifférente à la solution du litige ; que les relevés mensuels produits ne permettent pas d'imputer à des affaires précises les déplacements auxquels ils étaient censés correspondre ainsi qu'il en ressort clairement des relevés des mois d'avril à novembre 2002 qui, au regard de la mention " petit train ", portée vingt-six fois, font état de chiffres toujours différents variant de 113 kms (le 12 septembre) à 292 kms (le 4 avril) et qui ne mentionnent, à la différence des relevés kilométriques mensuels établis par les autres salariés de l'entreprise, aucun lieu de départ ni de retour ; que si M. et Mme A...soutiennent que le montant des remboursements de frais de déplacement a été fixé à partir du chiffre exact et justifié des dépenses correspondantes, ils ne l'établissent pas par la production d'agendas insuffisamment circonstanciés ; que, par suite, l'administration était fondée à regarder les sommes réglées à M.A..., qui ne répondent pas aux conditions de l'article 81 du code général des impôts pour être affranchies de l'impôt, comme des suppléments de salaires imposables au titre des années 2002 et 2003, par application des dispositions de l'article 80 ter du même code ;
En ce qui concerne les revenus fonciers :
5. Considérant qu'en vertu de l'article 28 du code général des impôts, les revenus des propriétés bâties sont imposables, dans la catégorie des revenus fonciers, à raison de " (...) la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété "; que, selon le I de l'article 31 du même code, ces charges déductibles comprennent notamment : " 1° pour les propriétés urbaines : a) les dépenses de réparation et d'entretien (...) ; b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) " ; qu'au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation, ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros-oeuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants ;
S'agissant de l'immeuble situé 30 rue de Coulmiers à Bergerac :
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a acquis, par acte du 24 décembre 1999, une maison sise 30 rue de Coulmiers à Bergerac et y a fait réaliser, au cours de l'année 2000, des travaux qui ont permis d'y aménager six appartements dont deux au dernier étage ; que l'administration a refusé d'admettre la déduction des dépenses de travaux relatives à ce dernier étage au motif qu'ils avaient permis d'augmenter la surface habitable des locaux existants ; que, toutefois, selon les mentions de l'attestation établie le 14 décembre 2005 par l'ancien propriétaire de la maison, celle-ci, qui se composait de trois niveaux, " comportait au 2ème étage (appelé combles) des chambres de bonnes qui étaient très vétustes et donc inutilisées " ; que l'entrepreneur chargé de la rénovation du réseau électrique atteste que le dernier étage comportait des " chambres de bonnes " pourvues d'électricité ; que le plâtrier-plaquiste chargé des travaux d'isolation atteste qu'à cet étage existaient des " chambres de bonnes " pourvues d'électricité, d'arrivée d'eau et de chauffage ; que les mentions de l'acte de vente selon lesquelles la maison comportait " un rez-de-chaussée composé d'une entrée et de quatre pièces ", un " étage composé de quatre pièces ", et des " combles " ne sont pas incompatibles avec le contenu des attestations précitées, le terme de " combles " désignant seulement la partie la plus haute d'une construction ; que même si ces locaux n'étaient plus depuis longtemps utilisés pour l'habitation et, pour sommaire que fût leur aménagement, il n'est pas allégué par l'administration que ces chambres de bonne ont fait entre-temps l'objet de travaux modifiant leur conception ou leurs équipements ; que, dans ces conditions, et alors même que l'attestation sanitaire et parasitaire établie le 15 octobre 1999 indique " un grenier " au second étage et que la déclaration modèle H1, établie le 7 octobre 1970, fait état de deux niveaux habitables et de 95 mètres carrés de grenier, lesdits locaux doivent être regardés comme ayant gardé leur aménagement en chambres de service et comme ayant ainsi conservé leur nature de locaux d'habitation ; que, par suite, c'est à tort que l'administration a considéré que les travaux afférents au second étage, d'un montant de 116 408, 59 francs, soit 17 746 euros, avaient eu pour effet d'augmenter la surface habitable de cet immeuble et que les dépenses correspondantes n'étaient donc pas déductibles des revenus fonciers ; qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que l'administration a réduit à 211 575 francs, soit 32 255 euros, au lieu de 327 983 francs, soit 50 001 euros, le déficit foncier reportable déclaré par les intéressés pour l'année 2000 ; que les requérants ont droit à la réduction des impositions en litige en tant qu'elles procèdent, par le jeu du report de ce déficit foncier, de cette réduction ;
S'agissant de l'immeuble situé 39 place Gambetta à Bergerac :
7. Considérant que l'immeuble sis 39 place Gambetta à Bergerac acquis le 21 novembre 2000, précédemment affecté à l'habitation, a été transformé en locaux à usage professionnel donnés en location à la Sarl Grafel Immobilier pour les besoins de son activité ; que les travaux réalisés sur cet immeuble en 2001 pour un montant de 23 313 euros, représentant 57,70 % du prix d'acquisition, ont consisté notamment en la démolition de planchers, la construction d'un dallage en béton, l'ouverture en façade d'une vitrine, le murage d'une porte, le démontage de deux cheminées, la démolition de murs et cloisons, la reconstruction du plafond avec isolation, le doublage des murs extérieurs ; que, par leur objet et leur importance, ces travaux de restructuration complète de l'immeuble et de modification de son affectation antérieure à l'habitation, qui ont entraîné des modifications importantes du gros-oeuvre, ne constituaient ni des dépenses de réparation et d'entretien, ni des dépenses d'amélioration afférentes à des locaux d'habitation déductibles des revenus fonciers ;
8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande en tant qu'elle portait sur la remise en cause par l'administration du déficit foncier reportable qu'ils avaient déclaré au titre de l'année 2000 et sur les conséquences à en tirer pour les suppléments d'impôt sur le revenu contestés ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
9. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'affaire, de mettre à la charge de l'Etat le versement aux requérants de la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : Pour le calcul de l'impôt sur le revenu de M. et Mme A...au titre des années en litige, le déficit foncier reportable de l'année 2000 est ramené au montant déclaré par les contribuables, soit 327 983 francs correspondant à 50 001 euros. Il est accordé décharge à M. et Mme A...des suppléments d'impôt sur le revenu litigieux dans la mesure où ils procèdent de la remise en cause de ce déficit foncier reportable.
Article 2 : Le jugement n°0703904 du 22 mars 2011 du tribunal administratif de Bordeaux est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme A...la somme de 1 000 euros au titre des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A...est rejeté.
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N°11BX01242
